Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2015 по делу n А49-13794/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

статье 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Причем вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (пункт 2 статьи 169 НК РФ).

Пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ определено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 15 февраля 2005 года № 93-О, в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

По смыслу данной нормы, соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету. Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Конституционный Суд в указанном Определении также сделал однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса РФ признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Кодекса.

В соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах, и в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов.

Понятие расходов и их группировка даны в статье 252 Кодекса, согласно которой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций, а также налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Вместе с тем, согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухучете) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, перечисленные требования указанного Закона о бухучете касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

В акте выездной налоговой проверки указано, что для подтверждения расходов ООО «Лоцман плюс» по приобретению компьютерного оборудования и услуг по его монтажу представлены счета-фактуры ООО «ТелекомТехнология», ООО «СТФ», ООО «Интеллектуальные системы», ООО «Юником», ООО «ВолгаБизнес», в соответствии с которыми к вычетам отнесен НДС в сумме 22 477 508 руб., в том числе: за 3 квартал 2010 г. - 1 796 426 руб., за 4 кварталы 2010 г. - 531 370 руб., за 1 квартал 2011 г. -102 222 руб., за 2 квартал 2011 г. - 446 930 руб., за 3 квартал 2011 г. - 1 396 769 руб., за 4 квартал 2011 г. - 3 098 815 руб., за 2 квартал 2012 г. - 6 367 851 руб., за 3 квартал 2012 г. -8 271 998 руб., за 4 квартал 2012 г. - 465 127 руб.

Налоговый орган установил, что причины расхождения между суммами, указанными в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость и суммами, установленными при проверке следующие:

- в нарушение пункта 1, 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пунктов 2, 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ ООО «Лоцман плюс» в 2010-2012 г. необоснованно отнесло на вычеты НДС в сумме 22 477 508 руб. по приобретенным товарам, выполненным работам ООО «ТелекомТехнология» ИНН 7719765668, ООО «СТФ» ИНН 6319160810, ООО «Интеллектуальные системы» ИНН 7715894461, ООО «Юником» ИНН 63197366847, ООО «ВолгаБизнес» ИНН 6319729293, на основании счетов-фактур (приложение № 1), составленных с нарушением требований, предусмотренных статьей 169 НК РФ.

Вместе с тем, в приложении № 1 приведены счета-фактуры вышеуказанных организаций, в которых выделен НДС на общую сумму 20 216 041 руб., в том числе:

- ООО «Интеллектуальные системы» - от 25.06.2012 № 533 на сумму 150 000 руб. (НДС - 22 881 руб.), от 06.07.2012 № 674 на сумму 910 140 руб. (НДС - 138 834 руб.), от 25.07.2012 № 988 на сумму 5 110 000 руб. (НДС - 779 491 руб.), от 31.07.2012 № 1060 на сумму 1 216 000 руб. (НДС - 185 492 руб.), от 01.10.2012 № 2469 на сумму 132 384 руб. (НДС - 20 194 руб.), от 10.10.2012 № 2656 на сумму 21 900 руб. (НДС - 3 341 руб.), от 10.10.2012 № 2659 на сумму 35 426 руб. (НДС - 5 404 руб.), от 27.11.2012 № 3663 на сумму 51 100 руб. (НДС - 7 795 руб.), от 21.12.2012 № 4245 на сумму 17 713 руб. (НДС - 2 702 руб.), итого НДС - 1 166 134 руб.;

- ООО «ВолгаБизнес» - от 14.07.2010 № 26 на сумму 240 000 руб. (НДС - 36 610 руб.), от 01.09.2010            № 46 на сумму 1 235 857 руб. (НДС - 188 520 руб.), от 02.08.2010 № 38 на сумму 110 000 руб. (НДС - 16 779 руб.), от 27.09.2010 № 81 на сумму 10 070 000 руб. (НДС - 1 536 101 руб.), от 09.09.2010 № 57 на сумму 120 714 руб. (НДС - 18 414 руб.), от 01.12.2010 № 216 на сумму 700 000 руб. (НДС - 106 779 руб.), от 01.11.2010 № 159 на сумму 670 000 руб. (НДС - 102 203 руб.), от 01.10.2010 № 115 на сумму 343 428 руб. (НДС - 52 387 руб.), от 20.12.2010 № 989 на сумму 570 000 руб. (НДС - 86 949 руб.), от 01.12.2010 № 988 на сумму 1 200 000 руб. (НДС - 183 051 руб.), от 01.03.2011 № 156 на сумму 670 122 руб. (НДС -    102 222 руб.), от 01.04.2011 № 225 на сумму 829 877 руб. (НДС - 126 591 руб.), от 24.06.2011 № 579 на сумму 2 100 000 руб. (НДС - 320 338 руб.), от 23.09.2011 № 1385 на сумму 469 647 руб. (НДС - 71 641 руб.), от 26.09.2011 № 1420 на сумму 5 441 550 руб. (НДС - 830 066 руб.), от 29.09.2011 № 1482 на сумму 3 245 400 руб. (НДС - 495 061 руб.), от 03.10.2011 № 1502 на сумму 1 754 600 руб. (НДС - 267 650 руб.), итого НДС - 4 541 362 руб.;

- ООО «ТелекомТехнология» - от 02.04.2012 № 85 на сумму 41 594 800 руб. (НДС -

6 344 969 руб.), от 08.08.2012 № 217 на сумму 2 675 400 руб. (НДС - 408 111 руб.), от 03.09.2012 № 254 на сумму 4 149 600 руб. (НДС - 632 989 руб.), от 03.09.2012 № 255 на сумму 12 185 600 руб. (НДС - 1 858 820 руб.), итого НДС - 9 244 889 руб.;

- ООО «Юником» - от 01.11.2011 № 55 на сумму 1 359 853 руб. (НДС - 207 435 руб.; от 09.12.2011 № 354 на сумму 2 800 000 руб. (НДС - 427 118 руб.), от 10.12.2011 № 360 на сумму 9 600 000 руб. (НДС - 1 464 407 руб.), от 20.12.2011 № 388 на сумму 2 500 000 руб. (НДС - 381 356 руб.), от 15.11.2011 № 352 на сумму 2 300 000 руб. (НДС - 350 847 руб.), итого НДС - 2 831 163 руб.;

- ООО «СТФ» - от 03.12.2012 № 1355 на сумму 207 277 руб. (НДС - 31 618 руб.), от

01.11.2012 № 1110 на сумму 2 276 256 руб. (НДС - 347 225 руб.), от 01.10.2012 № 1009 на сумму 307 112 руб. (НДС - 46 848 руб.), от 03.09.2012 № 399 на сумму 6 128 859 руб. (НДС - 934 911 руб.), от 01.08.2012 № 203 на сумму 43 788 руб. (НДС - 6 680 руб.), от 02.07.2012 № 111 на сумму 1 768 046 руб. (НДС - 269 702 руб.), от 16.08.2012 № 738 на сумму 735 000 руб. (НДС - 112 119 руб.), от 24.09.2012 № 855 на сумму 4 480 000 руб. (НДС - 683 390 руб.), итого - 2 432 493 руб.

Требования к акту налоговой проверки предусмотрены статьей 100 Налогового кодекса РФ и приказом Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, согласно которым акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное     изложение     документально     подтвержденных     нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых.

В акте выездной налоговой проверки не допускаются помарки, подчистки и иные исправления, за исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями проверяющего и проверяемого лица.

Описательная часть акта выездной налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

Содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать требованиям: объективности и обоснованности - отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях данными, связанными с исчислением и уплатой налогов, и фактическими данными, установленными в ходе проверки, соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Таким образом, учитывая, что в акте выездной налоговой проверки отсутствуют ссылки на счета-фактуры вышеуказанных поставщиков, вычеты по которым налоговый орган не принял, а в приложении № 1 к акту проверки указаны счета-фактуры данных поставщиков на сумму 20 216 041 руб. (1 166 134 + 4 541 362 + 9 244 889 + 2 831 163 + 2 432 493), следовательно, и факт налогового правонарушения установлен налоговым органом именно в данной сумме, в сумме - 2 261 467 руб. (22 477 508 - 20 216 041) документально подтвержденных фактов нарушений в акте проверки и обжалуемом решении не приведено.

Исправленное и представленное в материалы дела в ходе судебного разбирательства приложение № 1 к акту выездной налоговой проверки суд первой инстанции обосновано  не принял в качестве надлежащего доказательства совершенного налогоплательщиком правонарушения, так как данный документ не соответствует вышеизложенным требованиям приказа Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ .

Как указал Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), судебная практика исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой в целях настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получение налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком