Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.11.2014 по делу n А55-10796/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

документами, налогоплательщиком не представлена переписка с ООО «ЮгТрансБизнес», свидетельствующая о том, что ООО «Самараагропромпереработка» уведомлено о нарушении срока и необходимости уплаты процентов, а не суммы долга.

В дополнительном соглашении от 01 ноября 2010 года № 2 между налогоплательщиком и ООО «ЮгТрансБизнес» отсутствует расчет размера штрафа, определенного в связи с нарушением п.1.6 договора.

При наличии документов, подтверждающих погашение суммы долга, и отсутствии документов, подтверждающих определение размера штрафа, действия заявителя не подтверждают нарушения обязательств по договору и наличия у него обязанности уплатить штраф.

Кроме того, налогоплательщиком не представлено достоверных доказательств, подтверждающих, что новая редакция п.1.6 договора действовала с даты заключения договора.

Согласно первичной редакции п.1.6 договора «проценты начисляются ежемесячно. Выплата всех начисленных на сумму займа процентов производится в день погашения части займа по графику, указанному в п.1.3 договора». По условиям п.1.3 (не подлежащего изменению), дата погашения траншей в размере 100 000 тыс. руб. наступает 10 января 2011 года, 10 января 2012 года и т.д., то есть займ подлежал погашению траншами один раз в год в течение 2011-2016 годов. Фактически налогоплательщик погасил займ и проценты по нему по сроку 08 февраля 2011 года.

Кроме того, суд при оценке доказательств принял во внимание, что ООО «ЮгТрансБизнес» являлось 100% учредителем ООО «Самараагропромпереработка» в период с 27 августа 2009 года по 29 октября 2009 года.

На дату заключения договора, то есть с 29 октября 2009 года по 05 апреля 2011 года учредителем становится Компания Экстра Баланс Корпорейшн (Сейшельские острова) с долей участия 74,9%. ООО «Агролюкс» ИНН 6319707772 КПП 631901001 является учредителем в период с 29 октября 2009 года по 30 декабря 2010 года с долей участия 25,1%. С 30 декабря 2010 года по 10 января 2012 года учредителем ООО «Самараагропромпереработка» с долей участия 25,1% становится Компания «Сейфок Трейдинг Лимитед» (Кипр).

Анализ расчетного счета ООО «Самараагропромпереработка», открытого в ЗАО КБ «ЛОКО-Банк», показал, что займ на сумму 40 027,630 тыс.руб. возвращен налогоплательщиком досрочно, то есть до наступления срока первого платежа - 10 января 2011 года. Датой последующего платежа в размере 100 000 тыс.руб., согласно графику, указанному в договоре, является 10 января 2012 года. Однако заявителем оставшаяся сумма займа и причитающиеся к уплате проценты на общую сумму 901 156,1 тыс.руб. возвращены до 09 февраля 2011 года.

Таким образом, займ и проценты по нему выплачены досрочно, значительно раньше срока, установленного графиком.

Пункт 1.6 договора предусматривает: «в случае досрочного возврата суммы займа проценты выплачиваются в день возврата займа». Указанное условие выполнено налогоплательщиком.

Документы, подтверждающие несогласие ООО «ЮгТрансБизнес» получить займ досрочно, налогоплательщиком не представлены.

Кроме того, проверкой установлено, что участники сделки по предоставлению займа имели в составе учредителей с долей участия более 20% иностранную организацию, зарегистрированную в оффшорной зоне на Сейшельских островах. Также в платежных документах ООО «Самараагропромпереработка» отсутствует ссылка на то, что производится оплата штрафа.

На основании вышеизложенного, при наличии взаимозависимости между участниками сделки и отсутствия расчета размера понесенного ООО «ЮгТрансБизнес» ущерба, действий общества по представлению второй редакции договора с дополнительным соглашением только после составления акта выездной проверки и предъявления претензий налоговым органом, представление ранее спорного договора именно в первоначальной редакции без указания штрафа как в налоговый орган самим обществом, так и в арбитражный суд в рамках дела № А55-1419/2011 (материалы которого также исследовались судом в ходе судебного разбирательства), отсутствие указания в платежных документах штрафа как назначения платежа, суд первой инстанции усмотрел признаки получения необоснованной налоговой выгоды ЗАО «Самараагропромпереработка» и направление денежных средств в адрес аффилированных организаций.

Кроме того, в нарушение ст.252 НК РФ для целей налогообложения ЗАО «Самараагропромпереработка» расходы на сумму 130 600 000 руб. должным образом документально не подтверждены, так как отсутствуют доказательства расчета, начисления и оплаты суммы штрафа.

Доводы заявителя о наличии в декларации ООО «ЮгТрансБизнес» в составе внереализационных доходов суммы начисленного по спорному договору штрафа не могут свидетельствовать об отсутствии нарушения со стороны ЗАО «Самараагропромпереработка».

Кроме того, достоверность сведений о включении доходов в декларацию ООО «ЮгТрансБизнес» подлежит сомнению по следующим основаниям: налогоплательщик не смог представить документальное подтверждение направления запроса в адрес ООО «ЮгТрансБизнес» и получения ответа, поскольку ООО «ЮгТрансБизнес» ликвидировано 18 апреля 2013 года, то есть значительно раньше даты вручения решения по акту проверки; копия декларации и налогового регистра внереализационных доходов за 2010 год не содержат отметки налогового органа по месту учета ООО «ЮгТрансБизнес».

Согласно п.1 ст.44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п.1 ст.45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, налогоплательщик обязан самостоятельно определять и уплачивать в бюджет сумму налога.

Статья 252 НК РФ не предусматривает при определении обоснованности включения расходов по налогу на прибыль проверяемого налогоплательщика проведение сопоставления с отражением его контрагентом соответствующей суммы дохода.

Ссылка заявителя на письма Минфина России неправомерна, поскольку в ходе выездной проверки инспекция установила, что условия по договору сторонами не были нарушены.

Поскольку задолженность по займу признана налоговым органом контролируемой, а собственный капитал за 2010 год отрицательным, выплаченная сумма, являющаяся по своей экономической сути дополнительными процентами, необоснованно отражена налогоплательщиком во внереализационных расходах.

В соответствии с п.2 ст.269, п.16 ст.270 НК РФ указанные выплаты не подлежат отражению в расходах ООО «Самараагропромпереработка».

Таким образом, ЗАО «Самараагропромпереработка» получило необоснованную налоговую выгоду в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму фактически отсутствующих у налогоплательщика расходов по признанию и уплате штрафа, предусмотренных пп.13 п.1 ст.265 НК РФ.

Наличие взаимозависимости между заемщиком и заимодавцем, отсутствие фактов нарушения условий договора займа, недостоверность сведений, отраженных в новой редакции п.1.6 дополнительного соглашения к договору № 2 от 01 ноября 2010 года, недостаточное документальное подтверждение суммы понесенных расходов являются значимыми доказательствами, раскрывающими фиктивность сделки по несению внереализационых расходов ЗАО «Самараагропромпереработка» в виде штрафа по исполнению договора займа и подтверждающими недобросовестность контрагентов.

Исходя из вышеизложенного, суд первой инстанции сделал вывод о том, что спорные расходы в сумме 130 600 000 руб. для целей налогообложения ЗАО «Самараагропромпереработка» не подлежат включению в состав внереализационных расходов в силу подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Соответственно оспариваемое решение в данной части признано судом правомерным.

В апелляционной жалобе заявитель не обжалует вышеуказанные выводы суда первой инстанции, в связи с чем их законность судом апелляционной инстанции не проверялась.

В части п.6 решения инспекции о невыполнении обществом обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы иностранных юридических лиц при выплате российской организации процентов, признаваемых дивидендами, уплачиваемых иностранной организации по ставке 15%, в момент перечисления процентного дохода в пользу займодавца - аффилированного лица иностранной организации, в 2011 году в сумме 10 934 836 руб., о начислении пени за несвоевременное перечисление указанного налога и привлечение общества к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ как налогового агента, судом первой инстанции установлено следующее:

Согласно оспариваемому решению в нарушение п.4 ст.269, пп.3 п.3 ст.284, пп.1 ст.1 ст.309, п.1 ст.310 НК РФ общество не выполнило обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы иностранных юридических лиц при выплате российской организации процентов, признаваемых дивидендами, уплачиваемых иностранной организации по ставке 15%, в момент перечисления процентного дохода в пользу займодавца - аффилированного лица иностранной организации, в 2011 году в общей сумме 10 934 836 руб. При этом процентный доход по договору займа с ООО «ЮгТрансБизнес» составил 72 898 909 руб.

Согласно п.4 ст.269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными на основании порядка, установленного п.2 ст.269 НК РФ, приравнивается, в целях налогообложения, к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом на прибыль организаций в соответствии с п.3 ст.284 НК РФ.

По мнению общества, из буквального прочтения данной нормы следует, что если долговое обязательство возникло перед российской организацией, то проценты фактически уплачиваются не иностранному, а российскому лицу, таким образом, источник выплаты дивидендов отсутствует. Принимая во внимание отсутствие факта получения какого-либо дохода иностранной организацией, объект налогообложения, предусмотренный п.4 ст.269 НК РФ, отсутствует, в связи с чем для удержания налога нет законных оснований. Обязанность исчислить, удержать и перечислить налог в бюджет с вышеуказанной положительной разницы в случае, когда договор займа (кредита) заключен между двумя российскими организациями, положениями гл. 25 НК РФ не предусмотрена.

Кроме того, с учетом п.6 ст.250 НК РФ такое удержание налога у российской организации, получающей проценты по договору займа (кредита), приводит к двойному налогообложению одного и того же дохода в виде процентов (налогом на дивиденды у заемщика и налогом на прибыль организаций у заимодавца), что прямо запрещено положениями п.3 ст.248 НК РФ.

Таким образом, согласно позиции заявителя, положениями НК РФ (подп.1 и 3 п.1 ст.309, п.2 ст.310 НК РФ) предусмотрено, что при выплате процентов (в том числе переквалифицированных в дивиденды) иностранной организации российский заемщик выступает в качестве налогового агента и должен исчислить, удержать и перечислить налог на прибыль в бюджет. В случае же выплаты доходов в виде процентов российским организациям данные доходы не облагаются налогом на прибыль у источника выплаты. Касательно привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, за неправомерное неудержание и (или) неперечисление суммы налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, общество ссылается на позицию, изложенную в п.21 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 года №57. Так, правонарушение по ст.123 НК РФ может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать и перечислить соответствующую сумму, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. Также налоговым органом не доказано, что общество в проверяемом периоде осуществляло выплаты в пользу аффилированных иностранных организаций, из которых, по мнению налогового органа, могли бы быть удержаны суммы налога на доходы.

Кроме того, заявитель, ссылаясь на пп.3 п.1 ст.111 и п.8 ст.75 НК РФ считает, что ему необоснованно начислены пени по указанному эпизоду и штраф по ст.123 НК РФ, поскольку он действовал в соответствии с разъяснениями Министерства финансов РФ, в связи с чем отсутствует вина общества в совершении налогового правонарушения, а также отсутствуют основания для начисления пени.

Суд первой инстанции доводы заявителя суд первой инстанции обоснованно отклонил, руководствуясь следующим:

В соответствии с п.4 ст.269 НК РФ проценты, выплачиваемые сверх предельного уровня, рассчитываемого на основе коэффициента капитализации и доли участия иностранной материнской компании в российской организации в порядке, установленном п.2 ст.269 НК РФ, облагаются налогом, также как выплачиваемые иностранной организации дивиденды по соответствующей ставке налога (приравниваются в целях налогообложения к дивидендам, выплаченным иностранной организации).

Так, ООО «ЮгТрансБизнес» являлось учредителем ООО «Самараагропромпереработка» в период с 27 августа 2009 года по 29 октября 2009 года.

На дату заключения договора, то есть с 30 октября 2009 года до 05 апреля 2011 года учредителем становится Компания Экстра Баланс Корпорейшн (Сейшельские острова) с долей участия 74,9%, ООО «Агролюкс» ИНН 6319707772 КПП 631901001 с долей участия 25,1%.

Согласно выписке из ЕГРЮЛ, по данным Федерального информационного ресурса (ФИР), данным системы профессионального анализа рынка и компаний (СПАРК), данным Федеральной службы государственной статистики (Росстат), налоговым органом установлено, что с 06 августа 2009 года по настоящее время Компания Экстра Баланс Корпорейшн является учредителям ООО «ЮгТрансБизнес» с долей участия 74%.

Таким образом, в период получения займа, начисления и списания процентов иностранная Компания Экстра Баланс Корпорейшн имело долю прямого участия в капитале заемщика, превышающую 20%, при этом она является аффилированным лицом заимодавца - российской организации.

ООО «ЮгТрансБизнес» является аффилированным лицом иностранного учредителя ООО «Самараагропромпереработка», или Компании Экстра Баланс Корпорейшн до 05 апреля 2011 года.

ООО «Самараагропромпереработка» заключило договор займа с российской организацией ООО «ЮгТрансБизнес» - заимодавцем, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом иностранной организации Компании Экстра Баланс Корпорейшн, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой организации-заимодавца.

Предельная величина процентов по контролируемой задолженности перед ООО «ЮгТрансБизнес» у ООО «Самараагропромпереработка» составила 72 898 909 руб., в том числе: за 2009 год в размере 4 253 824 руб., за 2010 год в размере 68 645 085 руб.

В соответствии с п.2 ст.269 НК РФ, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность