Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2009 по делу n А72-2611/2008. Изменить решение

РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Кроме того, пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации 04.06.2007г. №320-О-П указано, что нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, а представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

По настоящему делу ОАО «Ульяновскэнерго» представило необходимые доказательства (в том числе первичные документы налогового и бухгалтерского учета), подтверждающие понесенные обществом расходы: договора и приложения к ним, письма ОАО «Газпром» и субконтрагентов, соглашение о сотрудничестве, заключенное между исполнителями и ООО «Ространс-Юг», акты приема-передачи выполненных работ (услуг), счета-фактуры, данные по счетам бухгалтерского учета и главной книги. При этом факт оприходования обществом работ (услуг) и их оплаты налоговый орган не оспаривает.

Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что сведения, содержащиеся в указанных документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Вывод суда первой инстанции о нереальности и экономической необоснованности указанных хозяйственных операций не соответствует представленным по делу доказательствам.

Как видно из представленных по делу документов, ОАО «Ульяновскэнерго» фактически потребляло дополнительно поставленный газ: 

в феврале 2005г. объем потребленного газа составил 51060 тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 9649768 руб. с учетом НДС (15,4 % от стоимости дополнительного объема газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м);

в марте 2005г. - 55 791 тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 10406941 руб. с учетом НДС (15,2 % от стоимости дополнительного объема  газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м);

в апреле 2005г. - 35000 тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 6743464 руб. с учетом НДС (15,7 % от стоимости дополнительного объема газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м);

в августе 2005г. - 31087тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 5951394 руб. с учетом НДС (15,6 % от стоимости дополнительного объема газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м);

в сентябре 2005г. - 24595тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 4708546 руб. с учетом НДС (15,6 %от стоимости дополнительного объема газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м);

в октябре 2005г. - 34274 тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 6519463 руб. с учетом НДС (15,5 % от стоимости дополнительного объема газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м);

в ноябре 2005г. - 61990 тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 11943638 руб. с учетом НДС (15,7 % от стоимости дополнительного объема газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м);

в декабре 2005г. - 80904 тыс. куб.м, стоимость услуг по договору - 15587806 руб. с учетом НДС (15,7 % от стоимости дополнительного объема газа (без учета НДС) при цене 1040 руб. за тыс. куб.м).

Доказательств, опровергающих эти сведения, налоговый орган не представил.

В случае сверхлимитного потребления газа ОАО «Ульяновскэнерго» должно было бы оплатить его с применением повышающих коэффициентов 1,1 и 1,5, что предусмотрено как условием договоров на поставку газа с ООО «Ульяновскрегионгаз» (п.5.1), так и пунктом 17 Правил поставки газа в Российской Федерации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.02.1998г. №162.

По сведениям ОАО «Ульяновскэнерго», с учетом альтернативы оплаты сверхлимитного газа с применением повышающих коэффициентов, экономический эффект от приобретения газа по цене, равной сумме цены ФЭК и стоимости услуг ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «Универсал-Трейд», составил 216349203 руб. 70 коп. (без учета экономии на стоимости транспортировки газа), в том числе в 2004 году 73416399 руб. 50 коп., в 2005 году –руб. 20 коп.

Эти данные налоговым органом также не оспариваются.

Кроме того, в соответствии с положениями статьи 38 НК РФ под услугой понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления деятельности, и поэтому непосредственно такой вид деятельности как «услуга» не имеет единиц измерения, а также материального выражения.

Причем факт потребления обществом результатов оказанных услуг налоговый орган не опровергает.

Поскольку из норм НК РФ следует, что услуга не имеет материального результата, то требование налогового органа о доказывании материального выражения оказанных обществу услуг является неправомерным.

Отказывая обществу в удовлетворении требований в части оспаривания решения налогового органа в части отказа в применении налоговых вычетов по НДС по вышеуказанным хозяйственным операциям, суд первой инстанции безосновательно посчитал эти операции нереальными. 

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на суммы налоговых вычетов, которым подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). По общему правилу, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом НК РФ не содержит положений, позволяющих оценивать произведенные платежи по НДС с позиции их экономической целесообразности, рациональности и (или) эффективности.

Как следует из материалов дела, налоговый орган не оспаривает факт выставления исполнителями обществу счетов-фактур и их оплаты, соответствия этих счетов-фактур требованиям, установленным статьей 169 НК РФ, и оприходования оказанных услуг в соответствии с актами приема-сдачи.

Кроме того, из материалов дела видно, что ООО «Универсал-Трейд» и ООО «Универсал-рейдер» являлись реально существующими организациями и добросовестными налогоплательщиками. Налоговым органом не доказано, что данные организации не уплачивали в бюджет НДС, в частности, по хозяйственным операциям с ОАО «Ульяновскэнерго».

Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что сведения, содержащиеся в документах, представленных обществом в целях применения налоговых вычетов, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Доказательств получения ОАО «Ульяновскэнерго» необоснованной налоговой выгоды налоговый орган также не представил.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции изменяет обжалуемое судебное решение в части отказа обществу в удовлетворении заявления об оспаривании решения и требования налогового органа в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 26746924 руб. (с учетом полученного в 2005 году убытка в сумме 8087538 руб.) и НДС в сумме 15921354 руб. 55 коп., начисления пени, приходящихся на указанные суммы налогов, начисления штрафа в сумме 3289145 руб. за неуплату налога на прибыль и штрафа в сумме 2038041 руб. за неуплату НДС, а также в части доначисления НДС в сумме 26990276 руб. 27 коп. и отказа в возмещении НДС в сумме 51363825 руб.

В соответствующей части суд апелляционной инстанции признает оспариваемые решение и требование налогового органа недействительными.

Суд первой инстанции обоснованно признал решение и требование налогового органа недействительными в части доначисления налога на прибыль и НДС за 2005г., соответствующих пени и налоговых санкций по эпизоду, связанному с завышением на сумму 47515419 руб. 21 коп. расходов ОАО «Ульяновскэнерго» по его хозяйственным операциям с ООО «ВИП «Логистика».

Как следует из материалов дела, ОАО «Ульяновскэнерго» (принципал) и ООО «ВИП «Логистика» (агент) заключили агентский договор от 13.01.2005г. №31/04.07.00/0359Аг, согласно которому ООО «ВИП Логистика» должно было совершить действия по покупке электрической энергии в секторе свободной торговли оптового рынка электроэнергии и заключить от имени и за счет принципала двусторонние договора на покупку электрической энергии в секторе свободной торговли оптового рынка электроэнергии (т. 4, л.д. 55-60). Согласно этому договору агент должен совершить действия по поиску контрагентов для заключения договоров на покупку электроэнергии в указанном секторе, а текст договора до его подписания с контрагентами агент согласовывает с принципалом.

Материалами дела подтверждается вывод суда первой инстанции о том, что действия агента, совершенные им при исполнении договора, подробно изложены в отчетах агента; при этом совершенные агентом действия полностью соответствуют условиям заключенного агентского договора и установленным нормативными актами правилам работы в секторе свободной торговли оптового рынка электроэнергии (т. 4, л.д. 94, 98-99, 103-104, 107-109, 116-118, 123-125). 

В частности, судом первой инстанции установлено, что во исполнение условий заключенного договора агент совершил следующие действия: подыскал контрагента (ОАО «Ставропольская ГРЭС») для заключения двустороннего договора на покупку электрической энергии в секторе свободной торговли; подготовил и согласовал проект договора купли продажи электрической энергии; заключил с ОАО «Ставропольская ГРЭС» договор купли-продажи электрической энергии от 18.01.2005г., подписанный от имени ОАО «Ульяновскэнерго» директором ООО «ВИП Логистика»; зарегистрировал данный договор в НП «АТС», а также зарегистрировал график поставки электроэнергии; подготовил и согласовал со сторонами дополнительные соглашения к договору купли-продажи электрической энергии; подыскал кредитное учреждение для получения заемных средств в целях осуществления расчетов с продавцом электроэнергии и согласовал условия предоставления кредита; заключил кредитный договор с АКБ Газбанк.

Указанным договором купли-продажи электроэнергии от 18.01.2005г., заключенным агентом с ОАО «Ставропольская ГРЭС» в интересах ОАО «Ульяновскэнерго», определены все существенные условия поставки электроэнергии: поставка осуществляется в соответствии с графиком поставки в точки поставки генерации, указанных в приложении к договору; покупатель обязуется принять электрическую энергию в точках поставки и при этом непосредственно поставка электроэнергии осуществляется на условиях присоединения к торговой системе оптового рынка электроэнергии, объемы поставок и цена определяются в соответствии с приложениями к договору и т.д.

Таким образом, как правильно указано судом первой инстанции, действия ООО «ВИП «Логистика» полностью соответствовали условиям заключенного агентского договора.

Акты приема-сдачи выполненных работ (услуг) по указанному агентскому договору соответствуют требованиям Федерального закона от 21.11.1996г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а счета-фактуры –требованиям статьи 169 НК РФ. Материалами дела также подтверждается факт оплаты услуг агента (с учетом НДС).

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налоговый орган не представил доказательств, опровергающих вышеуказанные обстоятельства.

Следовательно, довод налогового органа о документальной неподтвержденности произведенных обществом расходов является несостоятельным.

Материалами дела не подтверждаются доводы налогового органа о непредставлении ОАО «Ульяновскэнерго» доказательств, свидетельствующих о наличии реальной деловой цели в привлечении агента и о неспособности общества самостоятельно заключить двухсторонние договоры купли-продажи электрической энергии.

В рассматриваемом случае ОАО «Ульяновскэнерго», руководствуясь нормой пункта 1 статьи 2 ГК РФ о самостоятельном характере предпринимательской деятельности, приняло решение о целесообразности привлечения агента для заключения и исполнения двухстороннего договора на оптовом рынке электроэнергии. 

Как видно из материалов дела, у ОАО «Ульяновскэнерго» имелась необходимость в приобретении электроэнергии, а в результате совершения агентом указанных действий общество получило доход и экономический эффект, в частности, в связи с помесячной поставкой электроэнергии от ОАО «Ставропольская ГРЭС» в адрес ОАО «Ульяновскэнерго» по ценам, которые ниже тарифов ФСТ.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Определении от 04.06.2007г. №320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

При рассмотрении настоящего дела налоговый орган не доказал факт недобросовестности ОАО «Ульяновскэнерго» и ООО «ВИП «Логистика», а