Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2009 по делу n А72-2611/2008. Изменить решение

газа обществу. Суд первой инстанции посчитал, что из представленных по делу документов не представляется возможным проследить какое-либо участие вышеназванных организаций в исполнении условий договора и участие посредников в решении вопроса об увеличении поставок газа.

По мнению суда апелляционной инстанции, указанные выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Материалами дела подтверждается, что ОАО «Ульяновскэнерго» (заказчик) заключило с ООО «Универ-Трейдер» (исполнитель) договор от 29.12.2001г. №10/1235 на оказание услуг, а с ООО «Универсал-Трейд» (исполнитель) - договор от 01.02.2005г. №27/041000/0592Ус на оказание услуг (т. 4, л.д. 1-7, 14-25).

Согласно заключенным договорам, исполнители приняли на себя обязательства по оказанию комплекса услуг в целях выделения и поставки ОАО «Ульяновскэнерго» дополнительных объемов газа (пункты 1.1 договоров) с 2002 года и по 2004 год (ООО «Универсал-Трейдер»), а также в 2005 году (ООО «Универсал-Трейд»). По условиям договоров, обязательства исполнителей считаются выполненными с момента получения ОАО «Ульяновскэнерго» газа от поставщиков в количестве не меньшем, чем указано в телефонограмме ОАО «Газпром», и согласованном с поставщиками газа (пункты 2.3 договоров). После получения дополнительных объемов газа сторонами подписывается акт приема-сдачи выполненных (оказанных) услуг, который является основанием для расчетов. При этом, согласно пункту 2.1.5 договоров, к обязанности исполнителей относится осуществление поиска поставщика, проведение с ним переговоров, направленных на заключение договора поставки дополнительных объемов газа.

Суд первой инстанции ошибочно посчитал, что указанные договора являются исключительно договорами на оказание информационных и консультационных услуг.

В соответствии с положениями статей 421 и 431 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) юридические лица свободны в заключении договора, могут заключить любой договор, в котором содержатся элементы различных договоров, и при этом условия договора определяются по усмотрению сторон. Согласно части 1 статьи 431 ГК РФ при толковании договора судом должно приниматься во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Если правила, содержащиеся в части 1 статьи 431 ГК РФ, не позволяют определить содержание договора, то подлежит выяснению действительная общая воля сторон с учетом цели договора и при этом должны приниматься во внимание все соответствующие обстоятельства, включая переговоры и переписку, практика, установившаяся во взаимных отношениях сторон, а также последующее поведение сторон (часть 2 статьи 431 ГК РФ).

По мнению суда апелляционной инстанции, из предмета указанных договоров прямо следует, что целью их заключения (как и последующих действий исполнителей) было выделение и поставка дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго». Именно в этих целях исполнители обязались совершить определенные действия (поиск поставщика, ведение с ним переговоров, направленных на заключение договора поставки дополнительного объема газа). Об этом свидетельствует и то обстоятельство, что обязательства исполнителей считались выполненными с момента получения ОАО «Ульяновскэнерго» газа от поставщика.

Поскольку обязанности исполнителей заключались в совершении определенных действий, направленных на выделение и получение ОАО «Ульяновскэнерго» дополнительных объемов газа, то это исключает применение к указанным договорам положений, касающихся исключительно договоров об оказании информационных и консультационных услуг.

Представленные по делу документы в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о наличии при заключении указанных договоров реальной деловой цели - получение ОАО «Ульяновскэнерго» газа от поставщика. 

Согласно дополнительным соглашениям к договорам об оказании услуг от 01.02.2005г. и от 29.12.2001г. (т. 9, л.д. 17-18), ООО «Универсал-Трейд» и ООО «Универсал-Трейдер» как исполнители имели право привлекать третьих лиц к участию в оказании предусмотренных договором услуг.

В ответ на обращение ОАО «Ульяновскэнерго» непосредственно в Департамент маркетинга ОАО «Газпром» (письмо от 14.07.2008г. №3256/27) с вопросом о том, обращались ли в ОАО «Газпром» какие-либо юридические лица с просьбой об оказании содействия в течение 2004-2005 годов в выделении дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго», ОАО «Газпром» сообщило (письмо от 14.08.2008г. №06/1400/2-3260), что в указанный период к нему поступали заявки ООО «Ространс-Юг» о выделении дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго». К ответу ОАО «Газпром» были приложены заявки ООО «Ространс-Юг» (соответственно месяцам, в которых выделялись дополнительные объемы газа) с запросом о выделении дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго» на основании соглашений о сотрудничестве с ООО «Универсал-Трейд» и ООО «Универсал-Трейдер» (т. 14, л.д. 2-16).

Факт получения Департаментом маркетинга ОАО «Газпром» заявок ООО «Ространс-Юг» по вопросам выделения дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго» подтверждается и пояснениями ОАО «Газпром» от 15.10.2008г., из которых следует, что указанные письма носили статус заявок, т.е. документов, подлежащих регистрации согласно Инструкции по делопроизводству.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что ОАО «Газпром» не учитывало заявки ООО «Ространс-Юг» при выделении дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго» является ошибочным.

Согласно соглашениям о сотрудничестве от 01.12.2003г. между ООО «Ространс-Юг» и ООО «Универсал-Трейдер» и от 31.01.2005г. между ООО «Ространс-Юг» и ООО «Универсал-Трейд» указанные лица договорились по вопросам представительства сторон о получении согласования по выделению и транспортировке дополнительных объемов газа и приобретению природного и сухого газа. При этом ООО «Ространс-Юг» приняло на себя обязательство о представительстве интересов ООО «Универсал-Трейд» (ООО «Универсал-Трейдер») и его контрагентов в Департаменте маркетинга, переработке газа и жидких углеводородов ОАО «Газпром».

По настоящему делу представлены копии писем ООО «Универсал-Трейд» и ООО «Универсал-Трейдер» (т. 14, л.д. 33-46) в адрес ООО «Ространс-Юг» с просьбой об оказании содействия на основании заключенных соглашений о сотрудничестве в поставке дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго». Из содержания этих писем следует, что ООО «Универсал-Трейд» и ООО «Универсал-Трейдер» обращались в ООО «Ространс-Юг» в интересах ОАО «Ульяновскэнерго» на основании вышеуказанных договоров об оказании услуг от 29.12.2001г. №10/1235 и от 01.02.2005г. №27/041000/0592Ус в целях оказания содействия в поставке ОАО «Газпром» для ОАО «Ульяновскэнерго», сверх утвержденных лимитов, дополнительных объемов газа в количестве, соответствующем последующей факсограмме ОАО «Газпром» о выделении дополнительных объемов газа. 

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что во исполнение договоров, заключенных с ОАО «Ульяновскэнерго», и для достижения целей, определенных этими договорами, ООО «Универсал-Трейд» и ООО «Универсал-Трейдер» фактически совершили действия, направленные на выделение ОАО «Ульяновскэнерго» дополнительных объемов газа.

Указанные выводы суда апелляционной инстанции согласуются с судебной арбитражной практикой по подобным делам.

Так, вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 02.06.2008г. по делу №А40-3159/08-35-14, в котором участвовали ОАО «Саратовэнерго», Межрегиональная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №4 и ООО «Ространс-Юг» и обстоятельства которого схожи с обстоятельствами рассматриваемого дела (т. 14, л.д. 61-98), было установлено, что обращение ООО «Ространс-Юг» в ОАО «Газпром» за выделением дополнительных объемов газа для ОАО «Саратовэнерго» и подтверждение этого обстоятельства соответствующим письмом ОАО «Газпром» свидетельствуют о необоснованности довода налогового органа о недоказанности факта реального оказания услуг по выделению дополнительных объемов газа.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции сделал ошибочный вывод о том, что выделение дополнительных объемов газа осуществлялось только на основании заявок ОАО «Ульяновскэнерго» и ООО «Межрегионгаз».

Как видно из материалов дела, ОАО «Ульяновскэнерго» заключило с ООО «Ульяновскрегионгаз» и ООО «Ульяновскгазсервис» следующие договора на поставку лимитированного объема газа: от 15.12.2003г. №57-4-0005/04, от 15.12.2003г. №57-4-0001/04, от 01.12.2004г. №57-4-0001/05 и от 01.12.2004г. №57-4-0005/05 (т. 3, л.д. 94 -156), по которым объем гарантированной поставки газа составил728.4 млн. куб.м в 2004 году и 728,5 млн. куб.м в 2005 году. 

При этом материалами дела подтверждается, что в указанных периодах фактическая потребность ОАО «Ульяновскэнерго» в газе для осуществления его основной производственной деятельности превышала выделенные лимиты. Как видно из материалов дела, фактическая потребность ОАО «Ульяновскэнерго» в газе была указана в заявках, направленных в ООО «Ульяновскрегионгаз» до заключения договоров, однако эти заявки не были выполнены при заключении договоров. Так, в 2004 году объем заявленной поставки природного газа (заявка от 29.05.2003г. на поставку газа на 2004 год –т. 3, л.д. 33) составлял 1355,58 млн. куб.м, а объем гарантированной поставки газа по заключенным договорам составил только 728,4 млн. куб.м или 53,7 процента от потребности. Таким образом, потребность в дополнительных объемах газа на 2004 год составила 627.18 млн. куб.м. В 2005 году объем заявленной поставки природного газа (заявка от 27.04.2004г. на поставку газа в 2005 году –т. 4, л.д. 42) составил 1296,6 млн. куб.м, а объем гарантированной поставки газа по заключенным договорам составил лишь 728,5 млн. куб.м или 56,2 процента от потребности. То есть, потребность в дополнительных объемах газа на 2005 год составила 568,1 млн. куб.м.

Из условий заключенных договоров (пункт 2.2) следует, что по взаимному согласию сторон дополнительные объемы газа могут быть поставлены по заявке покупателя и оформлены дополнительным соглашением к договору при наличии свободных ресурсов газа у поставщика.

Таким образом, условие договоров о поставке дополнительных объемов газа было выполнимым только при наличии у поставщика свободных ресурсов. На наличие свободных ресурсов как на условие для выделения дополнительных объемов газа также указано в пояснениях ОАО «Газпром» (письмо от 15.10.2008г. №01/0431-846) и в его факсограммах о выделении дополнительных объемов газа, которые имеются в материалах дела.

Исходя из неверного толкования указанных положений о порядке выделения дополнительных объемов газа, суд первой инстанции дал оценку только факту обращения непосредственно самого ОАО «Ульяновскэнерго» в ОАО «Газпром» и сделал противоречащий обстоятельствам дела вывод о том, что выделение дополнительных объемов газа производилось исключительно по факту обращения ОАО «Ульяновскэнерго» в ОАО «Газпром».

Сообщения ООО «Ульяновскрегионгаз», ООО «Межрегионгаз», ООО «Автогазсервис» об отсутствии документов, подтверждающих участие третьих лиц в выделении дополнительных объемов газа суд первой инстанции необоснованно принял во внимание, поскольку данные организации в 2004-2005г.г. не обладали полномочиями на выделение дополнительных объемов газа. Налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих довод общества о том, что в указанный период выделение дополнительных объемов газа регламентировалось Порядком распределения ресурсов газа ОАО «Газпром» с учетом экспортных поставок и производства газа независимыми организациями, утвержденным председателем Правления ОАО «Газпром» 29.10.2002г. (№AM -6671), и в соответствии с этим документом полномочным органом по решению указанного вопроса являлся Департамент маркетинга, переработки газа и жидких углеводородов ОАО «Газпром».

Объяснениями бывшего генерального директора ООО«Ульяновскрегионгаз» Накушнова С.Е. также подтверждается, что порядок принятия решения о поставке дополнительных объемов газа в адрес ОАО «Ульяновскэнерго» существенно отличался от порядка принятия подобных решений в отношении других потребителей (т. 7, л.д. 21, 22).

Таким образом, материалами дела подтверждается, что решения о поставке дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго» принимались в индивидуальном порядке в ОАО «Газпром», а не в ООО «Ульяновскрегионгаз», ООО «Межрегионгаз» или ООО «Автогазсервис». 

По мнению суда апелляционной инстанции, представленные по делу документы свидетельствуют о том, что ООО «Универсал-Трейд» и ООО «Универсал-Трейдер» являлись организациями, оказывающими услуги по получению дополнительных объемов газа на условиях приобретения природного газа на праве собственности (т. 13, л.д. 45-50, 112-118).

Причем согласно пункту 3.2 вышеупомянутого Порядка распределения ресурсов в случае покупки ОАО «Газпром» газа у независимых поставщиков или выдачи независимым поставщикам разрешений на доступ к газотранспортным сетям, ОАО «Газпром» вносятся изменения: в объемы распределения газа - Департаментом маркетинга, переработки газа и жидких углеводородов, в договоры на поставку газа российским потребителям –ООО «Межрегионгаз». Таким образом, данным пунктом предусмотрено такое основание изменения объемов распределения газа и внесения изменений в договоры на поставку газа потребителям как покупка газа у независимых поставщиков или поставка газа независимыми поставщиками в газотранспортные сети.

Вышеприведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что выводы суда первой инстанции о неучастии исполнителей в решении вопроса об увеличении поставок газа и об отсутствии причинно - следственной связи между договорами об оказании услуг и выделением дополнительных объемов газа для ОАО «Ульяновскэнерго» являются неправильными.

В соответствии с положениями части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственным органом оспариваемого ненормативного правового акта, возлагается на орган, принявший этот акт.

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств. свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль для организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 252 НК