Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.08.2008 по делу n А65-19948/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

уплате, но и от формального соблюдения требований к оправдательным документам.

Суд первой инстанции правильно признал безосновательным довод ОАО «Татстрой» о том, что получение сведений от руководителей организаций-контрагентов общества вне рамок налоговой проверки, свидетельствует о невозможности признания их доказательствами по настоящему делу.

Статьей 82 НК РФ предусмотрено, что налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции, в том числе посредством налоговых проверок. В соответствии с пунктом 3 данной статьи налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 декабря 2007 г. № 17168/07, действующее законодательство не содержит запретов на использование налоговым органом и арбитражным судом письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно принял в качестве доказательств по делу о налоговом правонарушения сведения, полученные как в рамках встречных налоговых проверок контрагентов ОАО «Татстрой», так и в результате оперативно-розыскных мероприятий, проводимых в отношении указанных лиц.

Ссылка ОАО «Татстрой» на то, что налоговый орган при вынесении решения основывался исключительно на результатах встречных проверок контрагентов общества, как на свидетельство недействительности данного решения, является несостоятельной.

НК РФ не определен исчерпывающий перечень доказательств по делу о налоговом правонарушении. При этом встречная налоговая проверка является допустимым мероприятием налогового контроля.

Утверждение ОАО «Татстрой» о том, что протоколы опроса свидетелей по делу о налоговом правонарушении якобы не отвечают критерию относимости и допустимости доказательств, поскольку опрашиваемые лица не были предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний, является безосновательным.

Из материалов дела видно, что часть свидетельских показаний была отобрана в результате мероприятий налогового контроля (допрос Алешина А. В. - директора ООО «СТФ Прогресс», Лещевой Ю. В. – директора ООО «Фирма Лайн», Ефимова А. В. – директора ООО «Норд», Шпакова В. П. – директора ООО «Феникс», Орлова О. Н. – директора – директора ООО «Визави»), а часть – в ходе производства по уголовным делам (допрос Родионова А. Б. – директора ООО «СтройПромМонтажСервис»; Шагиева С. А., подписывавшего документы от имени ООО «СтройПромМонтажСервис»).

Причем во всех протоколах допросов, проведенных в рамках мероприятий налогового контроля, имеются записи о предупреждении опрашиваемых лиц об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний (т. 2, л.д. 72, 77, 81, 84, 94). Довод общества об обратном противоречит материалам дела.

Что касается объяснений, отобранных в ходе производства по уголовным делам, то, в соответствии с положениями Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации, в протоколе допроса не делается запись о предупреждении об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. Иные требования закона при составлении протоколов были соблюдены. Поскольку, как было указано ранее, сведения, надлежащим образом полученные при ведении производства по уголовному делу, являются допустимыми доказательствами по делу о налоговом правонарушении, налоговый орган в решении обоснованно сослался на указанные протоколы.

Из материалов дела видно, что в объяснениях, данных Попковым В. В. (директором ООО «Статус»), Ю. А. Ермолаевым (директором ООО «Яран»), действительно отсутствует запись о предупреждении об уголовной ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. Однако, данное обстоятельство не опровергает вывод о нереальности хозяйственных операций между ОАО «Татстрой» и указанными организациями.

Согласно части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость и допустимость доказательств в их взаимной связи и совокупности.

Между тем, иные доказательства (отсутствие указанных организаций по их юридическим адресам, непредставление ими бухгалтерской и налоговой отчетности) свидетельствуют о невозможности осуществления сделок между обществом и данными контрагентами.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод ОАО «Татстрой» о недоказанности вывода налогового органа о подписании счетов-фактур неуполномоченными лицами, поскольку этот вывод не основан на результатах почерковедческой экспертизы.

Из материалов дела усматривается, что налоговый орган пришел к выводу о подписании счетов-фактур от имени контрагентов ОАО «Татстрой» неуполномоченными лицами, основываясь не на сравнительном анализе подписей их должностных лиц и подписей, проставленных на первичных документах бухгалтерского учета (для чего действительно требуется специальное экспертное исследование), а исходя из оценки представленных по делу доказательств (показаний свидетелей, результатов встречных проверок поставщиков общества).

Утверждение ОАО «Татстрой» о том, что даже если подписи на счетах-фактурах не принадлежат руководителям выдавших их организаций, то это якобы не свидетельствует о подписании бухгалтерских документов неуполномоченными лицами, является безосновательным.

НК РФ допускает подписание счетов-фактур иными, помимо руководителя организации, лицами только при условии наличия у них соответствующих полномочий, предоставленных им по доверенности или в соответствии с приказом по организации. В таком случае на счете-фактуре проставляется фамилия уполномоченного лица и его подпись. Между тем, из материалов дела видно, что в рассматриваемом случае на счетах фактурах были проставлены фамилии руководителей контрагентов общества (в соответствии с учредительными документами и сведениями из ЕГРЮЛ), в то время как отрицание данными лицами факта подписания указанных документов бухгалтерского учета свидетельствует о том, что они, в нарушение требований НК РФ, были подписаны неустановленными лицами.

Довод ОАО «Татстрой» о том, что даже подписание документов бухгалтерского учета и договоров неуполномоченными лицами не свидетельствует об отсутствии расходов в целях исчисления налога на прибыль, отклоняется судом апелляционной инстанции, как противоречащий требованиям НК РФ.

Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, то при ненадлежащем оформлении понесенных лицом затрат они ни при каких обстоятельствах не могут быть признаны расходами по смыслу главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Ссылка ОАО «Татстрой» на то, что подписание счетов-фактур и иных документов не руководителями контрагентов, а другими лицами, якобы свидетельствует не о нереальности хозяйственных операций, а лишь о заключении сделки в интересах иного лица, подписавшего перечисленные документы, является несостоятельной.

В соответствии с пунктом 2 статьи 183 ГК РФ последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения. В указанной норме речь идет об одобрении сделки именно лицом, связанным со стороной по договору, оформленными должным образом отношениями представительства. Между тем, в рассматриваемом случае не только отсутствуют такие отношения, но и не представляется возможным установить, кем именно были подписаны соответствующие документы и, более того, отсутствуют доказательства последующего исполнения обязательств по сделкам. Указанные обстоятельства исключают возможность признания сделок действительными и совершенными от имени контрагентов ОАО «Татстрой».

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод ОАО «Татстрой» об отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения а, следовательно, и о невозможности привлечения общества к налоговой ответственности.

Материалами дела со всей очевидностью подтверждается, что налоговый орган доказал факт совершения ОАО «Татстрой» вменяемого ему налогового правонарушения (выразившегося в необоснованном применении вычетов по хозяйственным операциям с перечисленными поставщиками и отнесении затрат, понесенных в результате взаимоотношений с ними, к числу расходов по налогу на прибыль), вину общества в его совершении.

Исходя из оценки перечисленных обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления ОАО «Татстрой» о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления обществу налога на прибыль в сумме 3708013 руб., НДС в сумме 2766610 руб., начисления пени и налоговых санкций, приходящихся на указанные суммы налогов.

Суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решение налогового органа о доначислении ОАО «Татстрой» НДС за ноябрь, декабрь 2004 г.в общей сумме 278738 руб.(95171 руб. + 183567 руб.), начислении соответствующих сумм пени и налоговых санкций, исходя из того, что налоговый орган, в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не представил доказательств неправомерного предъявления к вычету налога в указанной сумме. В апелляционной жалобе налоговый орган также не привел никаких доводов, свидетельствующих о незаконности решения суда первой инстанции в указанной части.

Доначисляя ОАО «Татстрой» НДС в сумме 2131459 руб. 15 коп. (1828858 руб.65 коп. + 302600 руб. 50 коп.), начисляя пени и налоговые санкции, приходящиеся на указанную сумму налога, налоговый орган исходил из того, что налог был предъявлен к вычету по счетам-фактурам, составленным с нарушением пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Из материалов дела видно, что факт составления указанных счетов-фактур с нарушениями пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ обществом не оспаривается. При этом, в обоснование вывода о правомерности предъявления НДС к вычету ОАО «Татстрой» указывает на то, что перечисленные счета-фактуры были исправлены.

Суд первой инстанции правильно посчитал, что исправления в счета-фактуры были внесены с нарушением установленных законом требований, а также верно указал на то, что налоговый вычет по исправленному счету-фактуре может быть получен только в том периоде, когда были сделаны соответствующие исправления.

Пунктом 3 статьи 169 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика вести, в частности, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур.

Порядок внесения исправлений в счета-фактуры урегулирован Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02 декабря 2000г. № 914 (далее – Правила).

В соответствии с Правилами покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов в хронологическом порядке. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно пункту 29 Правил исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Порядок внесения исправлений в первичные учетные документы определен также пунктом 5 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в соответствии с которым в первичные учетные документы исправления могут вноситься по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Из материалов дела видно, что в исправленных счетах-фактурах отсутствует печать организации, которая должна была вносить соответствующие исправления, а также дата исправлений и подпись должностного лица. При этом счета-фактуры, выставленные обществу ООО «Газэнерготрейд», исправлены не полностью: не устранены нарушения порядка их оформления в части порядковой нумерации. Кроме того, в данных счетах-фактурах при одинаковом воспроизведении подписи руководителя организации ее расшифровка различна.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод ОАО «Татстрой» о том, что вывод налогового органа о несоответствии подписей руководителя организации-поставщика их расшифровке якобы не основан на допустимых доказательствах ввиду отсутствия результатов почерковедческой экспертизы.

В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проведение экспертизы по делу имеет своей целью разъяснение возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний. Между тем, для идентификации подписей, проставленных на счетах-фактурах, не требуются специальные познания, а, следовательно, нет необходимости и в назначении экспертизы.

Исходя из изложенного суд первой инстанции правильно посчитал, что исправления, внесенные в указанные счета-фактуры, не соответствуют порядку внесения исправлений в первичные бухгалтерские документы, а, значит, основания для принятия к вычету НДС на основании данных счетов-фактур отсутствуют.

В соответствии с пунктами 7 и 8 Правил покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок являются ее неотъемлемой частью. Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Приложением № 4 к Правилам предусмотрено, что, поскольку налогоплательщик может предъявить НДС к вычету лишь после того, как он получит от продавца правильно оформленный счет-фактуру или после внесения исправлений в ранее выставленный счет-фактуру, то покупатель должен заполнить специальный дополнительный лист к книге покупок. При этом, в строке «Всего» дополнительного листа книги покупок за налоговый период (месяц,