Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2015 по делу n А81-4348/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

также искусственно отодвигался в связи с постоянным перенесением на более позднее время момента совершения соответствующего правонарушения.

При этом ссылки налогового органа на положения пункта 3 статьи 226 НК РФ, устанавливающие, что исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца, судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются, как не опровергающие сформулированные выше выводы, поскольку соответствующее правило применяется для целей ведения налогового учета и для целей исчисления общей суммы налога, подлежащей уплате за налоговый период – год, с учетом всех перечислений, осуществленных за соответствующий налоговый период.

Как следствие, осуществленный налоговым органом с применением описанного выше метода (исчисление уплаченных сумм НДФЛ нарастающим итогом) расчет суммы штрафа, подлежащего назначению по статье 123 НК РФ, является недостоверным, в связи с чем, решение от 06.02.2014 № 08-18/1 в части назначения ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» штрафа за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в размере 5 979 413 руб. не может быть признано законным и обоснованным.

При этом доводы апелляционной жалобы МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, приведенные по рассмотренному выше эпизоду, в целом основаны на неправильном толковании норм действующего законодательств и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда в рассмотренной выше части.

Вместе с тем у суда апелляционной инстанции также отсутствуют основания для удовлетворения апелляционной жалобы ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ», в которой Общество оспаривает законность решения суда в части отказа в удовлетворении требования заявителя о признании незаконным решения от 06.02.2014 № 08-18/1 в части начисления Обществу пени в размере 635 966 руб. по рассмотренному выше основанию (несвоевременного перечисления удержанного НДФЛ в бюджет), ввиду следующего.

Так, в силу положений пункта 1 статьи 101.2 НК РФ в случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

В настоящем случае решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО от 06.02.2014 № 08-18/1 обжаловалось Обществом в УФНС России по ЯНАО, в том числе, и в части выводов о возложении на ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» обязанности перечислить суммы удержанного налога на доходы физических лиц за 2010 и 2011 годы в сумме 618 373 руб. и о начислении ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» пени в размере 635 966 руб. за несвоевременное перечисление в бюджет указанной выше суммы НДФЛ.

При этом решением Управления от 02.07.2014 № 163 решение Инспекции от 06.02.2014 отменено, в том числе, в части доначисления НДФЛ за 2010 и 2011 годы в сумме 618 373 руб., в связи с чем, на Инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет пеней, начисленных Обществу за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц.

Таким образом, начисление Обществу пени в размере 635 966 руб., произведенное в решении от 06.02.2014 № 08-18/1, вопреки доводам апелляционной жалобы налогоплательщика, фактически отменено решением вышестоящего налогового органа, возложившим на Инспекцию обязанность пересчитать пени с учетом отсутствия недоимки по НДФЛ за 2010 и 2011 годы.

В связи с этим основания для признания незаконным решения от 06.02.2014 № 08-18/1 в указанной выше части в рамках производства по настоящему арбитражному делу отсутствуют.

При этом ссылки налогоплательщика, приведенные в апелляционной жалобе, на то, что 18.07.2014 Инспекцией в адрес Общества выставлено требование № 47 об уплате налогов, пени, штрафа, в соответствии с которым заявителю предписано, в том числе, уплатить пени по НДФЛ в размере 635 966 руб., судом апелляционной инстанции во внимание не принимаются, как не опровергающие сформулированный выше вывод об отсутствии оснований для повторного (то есть после удовлетворения Управлением требования налогоплательщика по данному эпизоду во внесудебном порядке) признания незаконным решения от 06.02.2014 № 08-18/1 в соответствующей части.

Так, указанное выше решение Управления от 02.07.2014 № 163, являющееся в данном случае окончательным актом по результатам проведенной выездной налоговой проверки, содержит выводы о том, что Инспекция необоснованно не учла переплату Общества по НДФЛ за 2010 и 2011 годы в размере, превышающем доначисление данного налога, вследствие чего начисление пени за указанные налоговые периоды является неправомерным. Данные выводы Управления прав и законных интересов ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» не нарушают.

При этом доводы о незаконности требования № 47 от 18.07.2014, выданного после вынесения Управлением решения от 02.07.2014 № 163 об отмене решения Инспекции, могут быть предметом судебного рассмотрения только при подаче налогоплательщиком соответствующего заявления о незаконности такого требования, при этом в рамках производства по настоящему делу с соответствующим заявлением Общество не обращалось. Кроме того, требование № 47 от 18.07.2014 не обжаловалось заявителем и в порядке досудебного урегулирования спора, в вышестоящий налоговый орган – УФНС России по ЯНАО, поэтому соответствующие доводы о незаконности требования № 47 не могут быть приняты во внимание при рассмотрении настоящего спора.

Более того, по утверждению Инспекции в судебном заседании апелляционной инстанции, не оспоренному Обществом, требование № 47 от 18.07.2014 было отозвано Инспекцией на основании требования № 62 по состоянию на 16.10.2014, выданного Обществу с учетом выводов решения Управления от 02.07.2014 № 163 и не предусматривающего взыскание с ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» сумм пени по НДФЛ в спорном размере (635 966 руб.).

При таких обстоятельствах основания для вывода о том, что решение Инспекции от 06.02.2014 № 08-18/1 (в редакции решения Управления от 02.07.2014 № 163) в части выводов о начислении Обществу пени по НДФЛ за 2010, 2011 годы каким-либо образом нарушает права ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ», отсутствуют, в связи с чем, апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

2. Обществом в заявлении, поданном в суд первой инстанции, также оспаривалась законность решения Инспекции в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) в сумме 2 450 636 руб. 29 коп., осуществленного налоговым органом на основании вывода о неправильном определении налогоплательщиком налоговой базы при исчислении указанного налога, обусловленном неправильным применением расчетного метода определения стоимости полезного ископаемого и неверным определением прямых (косвенных) расходов.

Обжалуя законность решения суда первой инстанции в части признания незаконным решения от 06.02.2014 № 08-18/1 по указанному выше эпизоду, налоговый орган настаивает на том, что дополнительный учет расходов на оплату труда и начисленной амортизации приведет к незаконному удвоению сумм заявленных Обществом расходов, поскольку в соответствующих регистрах уже была отражена, как начисленная зарплата рабочих, так и суммы амортизации основного производства.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, проанализировав изложенный выше довод налогового органа, и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, соглашается с позицией налогоплательщика, обоснованно поддержанной судом первой инстанции, о том, что в составе прямых расходов при оценке стоимости добытых полезных ископаемых должны учитываться именно расходы на оплату труда персонала и суммы начисленной амортизации, которые также учитываются и в регистрах по учету прямых расходов для целей расчета налога на прибыль за те же налоговые периоды, а не расходы по операторским услугам, как указывает налоговый орган, по следующим основаниям.

Так, в соответствии с пунктом 1, подпунктом 1 пункта 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом в силу положений пункта 4 статьи 340 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого оценка стоимости добытых полезных ископаемых осуществляется налогоплательщиком именно исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

Расчетная стоимость добытого полезного ископаемого устанавливается налогоплательщиком самостоятельно, на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Таким образом, системное толкование процитированных выше норм законодательства позволяет сделать вывод о том, что расчетная стоимость добытого полезного ископаемого для целей определения налоговых обязательств по НДПИ устанавливается налогоплательщиком с учетом сумм тех расходов, которые определены в качестве прямых расходов учетной политикой, принятой у соответствующего налогоплательщика.

Так, согласно пунктам 3.6.1 и 3.11.1 Положений об учетной политике ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» для целей налогообложения на 2010 и 2011 годы прямые расходы, связанные с реализацией готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг включают:

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнение работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (т.4 л.д.139-150, т.5 л.д.1-43).

Таким образом, в составе расходов при определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых для целей определения налоговых обязательств ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» по НДПИ за 2010, 2011 годы также могут учитываться именно материальные расходы, расходы на оплату труда персонала и суммы начисленной амортизации по основным средствам.

Однако из оспариваемого решения от 06.02.2014 № 08-18/1 усматривается, что Инспекцией в расчет стоимости добытых Обществом полезных ископаемых включены операторские услуги, которые не предусмотрены учетной политикой ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» в составе прямых расходов, связанных с реализацией, в то время как расходы на оплату труда и суммы начисленной амортизации, закрепленные в учетной политике ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ» и понесенные налогоплательщиком в рассматриваемых периодах, напротив, неправомерно исключены из соответствующего расчета.

Между тем, источником информации о суммах прямых и косвенных расходов по добытым полезным ископаемым, стоимость которых определяется расчетным методом, являются данные бухгалтерского и налогового учета.

В ходе проведения выездной налоговой проверки по требованию Инспекции от 16.10.2013 № 06-18/3/4 налоговому органу были представлены регистры прямых и косвенных расходов и расчеты по налогу на добычу полезных ископаемых ОПИ (т.5 л.д.53-104, т.11 л.д.126-128), однако решение Инспекции от 06.02.2014 было вынесено без учета данных обозначенных регистров.

При этом доводы Инспекции о том, что включение в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого (для целей исчисления НДПИ за 2010, 2011 годы) расходов на оплату труда и сумм начисленной амортизации повлечет двойной учет спорных затрат, поскольку они уже отражены в регистрах по учету прямых расходов для целей расчета налога на прибыль, судом апелляционной инстанции отклоняются, как основанные на неправильном толковании норм действующего законодательства и не соответствующие обстоятельствам дела, поскольку такие расходы учитываются, как для целей исчисления налога на прибыль, так и для целей исчисления НДПИ за один и тот же налоговый период, при этом из оспариваемого решения от 06.02.2014 № 08-18/1 не следует, что при исчислении налога на добычу полезных ископаемых, подлежащего уплате Обществом за 2010, 2011 годы, Инспекцией учтены соответствующие прямые расходы.

Суд первой инстанции обоснованно обратил внимание на то, что сумма прямых расходов Общества на оплату труда и начисленной амортизации значительно превышает сумму расходов по операторским услугам, учтенным налоговым органом в расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, поэтому Инспекцией в рассматриваемом случае фактически занижены прямые расходы налогоплательщика и неправомерно завышена налоговая база по НДПИ, как и сам размер соответствующего налога за обозначенный период, чем нарушены права ЗАО «РОСПАН ИНТЕРНЕШНЛ».

В этой связи суд первой инстанции правомерно признал обоснованным контррасчет, представленный в материалы дела Обществом и осуществленный с учетом исключения из состава прямых расходов операторских услуг, но включения в такие расходы сумм амортизации и расходов на оплату труда (т.5 л.д.45-51), и пришел к правильному выводу о том, что доначисление Обществу налога на добычу полезных ископаемых за 2010 год в размере 2 485 руб. 43 коп., а за 2011 год – в размере 2 448 150 руб. 86 коп. является незаконным.

3. Обжалуя решение суда первой инстанции, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО также указывает на неправомерность выводов суда относительно незаконности доначисления Обществу налога на прибыль организаций в сумме 22 833 816 руб. 20 коп., осуществленного в связи с исключением Инспекцией из состава расходов при определении размера налоговой базы по налогу сумм амортизационных отчислений по объекту основных средств «Подъездная (межпромысловая) автодорога» с инвентарным номером 7000425 и первоначальной стоимостью 261 058 090 руб., поставленного на учет в организации в 2005 году.

При этом доводы подателя апелляционной жалобы сводятся к тому, что невключение в состав расходов за конкретный налоговый