Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2015 по делу n А75-3888/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

удержанию и (или) перечислению.

Таким образом, в большинстве случаев сроком перечисления НДФЛ является день фактической выплаты дохода налоговым агентом налогоплательщику, а при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца. Перечисление налога в бюджет в более поздние сроки образует событие налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из текста акта проверки, налоговым органом в ходе выездной налоговой  проверки  было выявлено, что общая сумма совокупного годового дохода была выплачена физическим лицам заявителем в размере 542 092 771, 46 рублей за 2011 год и 541 763 606, 48 рублей за 2012 год. Сумма облагаемого дохода за эти же периоды составила соответственно 540 367 824,81 рублей и 538 493 870, 71 рублей.

 Сумма начисленного и удержанного налога составила 69 128 545 рублей за 2011 год и 69 396 323 рублей за 2012 год.

Из содержания материалов проверки (т.1 л.д.85-92, 110-111) следует, что налоговым органом были проверены правильность исчисления налога с материальной помощи при рождении ребенка, выплат по гражданско-правовым договорам, сумм отпускных, пособий по временной нетрудоспособности, вознаграждений за выполнение трудовых обязанностей, сумм материальной помощи, а также проверена правильность исчисления НДФЛ с доходов иностранных граждан, правильность исчисления налога при выплате дивидендов, правильность предоставления социальных и имущественных вычетов, правильность определения доходов, не подлежащих налогообложению.

При этом были исследованы трудовые договоры работников, штатное расписание, положение об оплате труда и премировании, табеля учета рабочего времени, гражданско-правовые договоры, помесячные своды начислений и удержаний, сведения УФМС по ХМАО о привлечении и использовании иностранных работников и разрешений на работу, справки о доходах 2-НДФЛ, карточки начисления налога,  журналы проводок по счетам 68.01, 51, 70, 50, 76.5, платежные поручения об уплате налога, данные КРСБ.

В ходе проверки было выявлено отсутствие нарушений при определении налоговой базы, необлагаемых оборотов, сумм имущественных и социальных вычетов, начислении НДФЛ.

Однако, было установлено, что налог на доходы физических лиц был удержан налоговым агентом, но несвоевременно перечислен в бюджет, что послужило основанием для вывода в акте проверки о необходимости привлечении налогового агента к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расчеты предполагаемых штрафных санкций был произведен в приложениях №7 - №11 к акту  проверки (т.1 л.д.129-142) отдельно по каждому структурному подразделению.

Перечисление в бюджет НДФЛ позже установленного законом срока также была положено налоговым органом и в основу для исчисления пени. Согласно пунктам 1, 3, 4, 7 статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Правила, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков.

Таким образом, несвоевременная уплата заявителем как налоговым агентом НДФЛ является основанием для начисления и предъявления к уплате пени. Расчет пени был произведен в приложениях №2 - №6 к акту проверки также отдельно по каждому подразделению (т.1 л.д.113-128).

В пояснениях от 21.10.2013, представленных на акт выездной налоговой проверки (т.3 л.д. 120-129), общество в отношении исчисленной налоговым органом суммы пени указало со ссылкой на письмо Федеральной налоговой службы от 02.08.2013 № БС-4-11/14009 о необходимости расчета пени без распределения сумм налогов и сборов в доходы бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.

Позиция общества относительно консолидированного расчета суммы пени налоговым органом принята. До рассмотрения материалов выездной проверки и иных материалов налогового контроля (02.11.2013) генеральному директору общества Михалко Л.В. вручен уточненный расчет пени и штрафных санкций по НДФЛ (т.3 л.д. 1- 9).

Согласно консолидированному расчету сумма пени составила 3 776 253,85 рублей, а сумма штрафной санкции  24 151 117,17 руб. (т.3 л.д. 1-9), что было отражено в решении № 1 от 10.01.2014 (т.3 л.д.10-23).

Таким образом, материалы проверки содержат доказательства несвоевременного перечисления удержанного у физических лиц НДФЛ в бюджет, что привело к правомерному начислению пени и привлечению налогового агента к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

В апелляционной жалобе ОАО «СУПТР №10», не соглашаясь с расчетом налогового органа, указывал, что фактически исчисление пени осуществлено не по первичным документам, а по регистрам бухгалтерского учета, что противоречит требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако, как было выше сказано, налоговым органом проверен порядок начисления НДФЛ с учетом данных о налоговой базе, доходах, не подлежащим обложению, имущественных и социальных вычетах, выплатах, как за выполнение трудовых обязанностей, так и по гражданско-правовым договорам, удержания налога при выплате дивидендов, выплатах по иным основаниям гражданам Российской Федерации и  иностранным лицам на основании данных, в том числе, первичных документов (ведомости о выплате заработной платы, трудовые договоры работников, штатное расписание, положение об оплате труда и премировании, табеля учета рабочего времени, гражданско-правовые договоры, помесячные своды начислений и удержаний, сведения УФМС по ХМАО о привлечении и использовании иностранных работников и разрешений на работу, справки о доходах 2-НДФЛ и др.), что прямо изложено в тексте акта проверки и не опровергнуто каким-либо образом подателем апелляционной жалобы.

Таким образом, исчисленная сумма налога фактически была проверена налоговым органом на основании первичных документов и сделан вывод об обоснованности ее начисления, удержания и перечисления налоговым агентом.

Начисление же пени и штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно лишь несвоевременным перечислением данных сумм в бюджет, вывод о чем, вполне мог быть сделан на основании регистров бухгалтерского учета самого общество.

При этом, утверждая, что налоговый орган не имел право делать выводы о несвоевременной уплате налога исключительно по бухгалтерским регистрам самого общества, податель апелляционной жалобе в своем заявлении не приводит ни одного примера того, что в конкретную дату, указанную в расчете сумм пени и штрафов была указана сумма налога, не соответствующая выплаченному физическим лицам доходу (удержанная по неверной ставке, с сумм, не подлежащим обложению и т.д.), фактически начисленной сумме налога или примеры того, что налог был перечислен обществом не в указанные налоговым органом даты и размере, а в большей сумме или ранее указанных дат.

Представленные в материалы дела платежные поручения и расходные кассовые ордера (т.5 л.д.1-29, т.6), подтверждающие выплату в течение проверяемого периода денежных средств по различным основаниям сами по себе не могут свидетельствовать ни об ошибках в определении доходов, подлежащим налогообложению, ни о неверном определении периода, указанного налоговым органом как дата, с которой определена обязанность по перечислению налога в бюджет.

В тесте заявления в суд, а также в дополнениях к заявлению и письменных пояснениях, которые должны содержать полное изложение оснований иска, какого-либо анализа ни указанным платежным документам, ни сводному расчету налогового органа не дано.

Суд первой инстанции только на основании представленным платежных документов был лишен возможности сделать выводы о необоснованном исчислении пени и привлечении налогового агента к налоговой ответственности.

В пояснениях от 19.01.2015 заявителем были изложены доводы о несогласии с расчетом пени и штрафа, произведенным налоговым органом, с указанием его несогласия с конкретными суммами, уплаченными по конкретным платежным поручениям. Данный расчет, по мнению ОАО «СУПТР №10», свидетельствует о неверном исчислении НДФЛ и, как следствие, неверном исчислении пени и штрафа.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанный довод общества. Как уже было выше сказано,  ни в заявлении в суд (т.1 л.д.29-33), ни в дополнениях к заявлению (т.4 л.д.-46), ни в письменных пояснениях (т. 5 л.д.82-97), к которым были приложены платежные документы об уплате налога (т.6, т.6, т.8 л.д.1-105), не приводится оснований иска, которые бы касались неверного исчисления НДФЛ.  Имеются лишь основания, касающиеся неправильного исчисления налога  с сумм авансов.

Как следует из 3 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дополнительно разъясненного в пункте 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009  №36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции» в арбитражном суде апелляционной инстанции не применяются правила о соединении и разъединении нескольких требований, об изменении предмета или основания иска, об изменении размера исковых требований, о предъявлении встречного иска, о замене ненадлежащего ответчика, о привлечении к участию в деле третьих лиц, а также иные правила, установленные настоящим Кодексом только для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

Кроме того, из представленного заявителем расчета и имеющихся в деле платежных поручений следует, что ОАО «СУПТР №10» осуществляются выплаты на счета физических лиц или третьих лиц дохода в пользу физических лиц, состоящих с обществом в трудовых или гражданско-правовых отношениях, в виде стоимости запасных частей, платы за обучение, платежей и процентов по кредитным договорам, путевки на санаторно-курортное лечение, туристических услуг, административного штрафа и иных расходов физических лиц.  

Некоторые платежи, например, плата за выдачу удостоверения тракториста-машиниста или доплаты к пенсии, гашение займа могли бы при соблюдении ряда условий, предусмотренных главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации, относится к необлагаемым оборотам. Однако, никаких первичных документов, подтверждающих основания для осуществления указанных выплат налоговым агентом не представлено, что не позволяет в полной мере оценить правовые основания для уплаты налога с данных сумм доходов.

Какого-либо обоснования того, что указанные суммы предусмотрены в статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации «Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)» в письменных пояснениях  ОАО «СУПТР №10» не имеется.

Судя по расчету налогового органа, налоговым агентом со всех указанных сумм самостоятельно был удержан налог и перечислен в бюджет, но позже срока осуществления выплаты дохода.

В заседании суда апелляционной инстанции представители общества указали, что, по их мнению, вне зависимости от основания выплаты в пользу физического лица, налог должен был быть уплачен физическим лицом самостоятельно путем его декларирования.

Однако, указанное утверждение противоречит содержанию части 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм и уплата налога производятся в соответствии со статьями 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 настоящего Кодекса), с зачетом ранее удержанных сумм налога, а в случаях и порядке, предусмотренных статьей 227.1 настоящего Кодекса, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.

При этом в силу части 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы, если иное не предусмотрено пунктами 2 - 5 настоящей статьи, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Никакие из указанных в расчете и платежных поручениях платежей под перечисленные в статье исключения не попадают. Отсутствуют и основания предполагать, что налоговый агент не имел возможности удержать налог, поскольку в адрес указанных лиц выплаты осуществлялись в денежной форме.

В апелляционной жалобе налоговый агент также указывает на то, что судом не был оценен представленный им контррасчет пени (т.5 л.д.30). Данное основание было изложено в дополнении к заявлению (т.4 л.д.34-46) и письменных пояснениях, представленных в суд первой инстанции с исчислением сумм авансов (т.5 л.д.87-88).

Полагает, что сумма штрафных санкций по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за не перечисление НДФЛ с доходов выплаченных работникам общества за период 2011-2012 не может быть более 10 812 499,21 рублей, суммы пени – не более 640 767,46 рублей, а общая сумма доначислений не может быть более 11 453 266, 67 рублей.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанные доводы. Согласно статье 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже, чем каждые полмесяца, в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным и (или) трудовым договорами.

Пунктом 2 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что, при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). Налоговые агенты, согласно пункту 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, обязаны удержат начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации