Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2009 по делу n А46-20920/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные пунктом 2 указанной статьи, в том числе содержание хозяйственной операции.

Следовательно, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы в подтверждение произведенных расходов, уменьшающих полученные доходы должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на учет расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в частности, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

В пункте 1 статьи 172 Кодекса указано, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из указанных норм следует, что одним из условий для применения налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) является приобретение данных товаров (работ, услуг) в производственных целях либо для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 18.11.2005 года № 4047/05, для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 года N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Следовательно, счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Из имеющегося в материалах дела договора на оказание консультационных услуг с ООО «Интерпром» от 01.11.2005 за № 44-О/02 следует, что научные, технические, экономические, организационные и другие требования к выполнению работ и их результатам, устанавливаются техническим заданием, согласно которому, в частности: исследование должно проводиться, учитывая особенности работы ОАО «Омская нергосбытовая компания»; в работе должны быть предложены конкретные меры повышения эффективности централизованного теплоснабжения на рынке тепла; методика разработки мер повышения эффективности централизованного теплоснабжения должна учитывать все последние изменения в законодательстве российской Федерации; в работе должна быть описана последовательность выполнения работ; исполнитель должен иметь опыт в разработке подобных проектов

Суд апелляционной инстанции, проанализировав отчет ООО «Интерпром» по работе по договору № 44-О/02 (т. 15, л.д. 38-92), который является выполненным заданием заказчика, пришел к выводу о том, что последний представляет собой анализ крупных отопительных и промышленно-отопительных котельных по России, с их характеристикой. Также, в означенном отчете имеется указание на мероприятия по повышению экономической эффективности и надежности ТЭЦ.

Из материалов дела усматривается, что основными видами деятельности общества являются: покупка электрической энергии на оптовом и розничных рынках электрической энергии (мощности); реализация (продажа) электрической энергии на оптовом и розничных рынках электрической энергии (мощности) потребителям; диагностика, эксплуатация, ремонт, замена и поверка средств измерений и учета электрической и тепловой энергии; предоставление коммунальных услуг населению и т. д.

Означенные обстоятельства свидетельствуют о том, что налогоплательщик не является организацией, осуществляющей эксплуатацию отопительных и промышленно-отопительных котельных. Названное обстоятельство заявителем не опровергается.

Кроме того, суд апелляционной инстанции не находит спорные работы выполненными в соответствии с требованиями договора, в том числе, исследование было проведено, без учета особенности работы ОАО «Омская энергосбытовая компания».

При названных обстоятельствах апелляционный суд заключает о том, что отчет ООО «Интерпром» о проделанной работе не соответствует требованиям договора, что в свою очередь свидетельствует о неисполнении заказа в объеме требуемом заявителем и относится к иной сфере деятельности.

Таким образом, первичные документы представленные налогоплательщиком в обоснование договора № 44-О/02 отражают недостоверные сведения, что в силу положений пункта 1 статьи 252 НК РФ является основанием для признания спорных расходов документально неподтвержденными.

Апелляционный суд приходит к выводу, что выполнение работ в несоответствии с целями договора не может привести к положительному экономическому результату общества – получение дохода, а, следовательно, означенные услуги приобретены не для операций налогообложения НДС.

Указанные обстоятельства в силу вышеназванных положений налогового и бухгалтерского законодательства исключают право налогоплательщика учитывать названные расходные операции в целях налогообложения налогом на прибыль и НДС.

Суд апелляционной инстанции при рассмотрении данного эпизода пришел к ошибочному выводу о соответствии оправдательной документации общества требованиям законодательства, так как формальное соответствие реквизитов первичной документации не свидетельствует об отражении таковыми действительных финансово-хозяйственных операций, в то время как материалами дела подтверждается факт несоответствия первичных документов целям договора на оказание услуг.

В целях установления выполненной ООО «Интерпром» работы целям договора налоговый орган, воспользовавшись правом, предоставленным ему статьей 96 НК РФ, для оказания содействия в осуществлении налогового контроля привлек специалиста - заведующего кафедрой «Теплоэнергетика» ОмГУПС доктора технических наук, профессора З.М.Лебедев.

Названным специалистом была дана оценка отчета, выполненного ООО «Интерпром».

В заключении эксперт пришел, в том числе, к выводу о том, что в исследованном им отчете дается информационный материал в целом по РАО «ЕЭС России» и не содержится конкретного материала по Омскому региону, совершенно не учтена специфика региона и его электроэнергетика; предоставленная работа изложена в форме, не подлежащей к практическому применению.

Означенные выводы специалиста (т. 15 л.д. 97-102) позволяют апелляционному суду заключить о том, что отчет ООО «Интерпром» о проделанной работе не соответствует требованиям договора, а именно, не отражает специфики энергосбытовых и энергогенерирующих организаций Омского региона, что в свою очередь свидетельствует о недостоверности первичной документации налогоплательщика, отражающей по его мнению выполнение работ, использованных в своей деятельности для получения дохода.

Означенное обстоятельство свидетельствует о несоблюдении обществом положений статей 252, 172 НК РФ и как следствие подтверждает выводы налогового органа о неправомерном учете спорных расходных операций в целях налогообложения НДС и налогом на прибыль.

Суд апелляционной инстанции не может согласится с выводами суда о том, что названное заключение специалиста представляет собой перечень нареканий к технической составляющей отчета и воззрения специалиста о состоянии энергосистемы в России, по той причине, что означенное заключение содержит конкретные выводы специалиста о соответствии отчета целям задания общества.

Кроме того, апелляционный суд считает, что не смотря на то, что в силу положений статьи 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, при оценке заключения специалиста необходимо учитывать то обстоятельство, что последний имеет специальные познания в области энергетики (доктор технических наук), позволяющие ему делать определенные выводы в сфере профессионального применения своих навыков.

Согласно пункту 1 статьи 96 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

Учитывая ученую степень специалиста, апелляционный суд считает, что таковой обладает  специальными знаниями и навыками, позволяющими ему сделать выводы по спорному отчету. Документов и сведений о заинтересованности специалиста в исходе дела сторонами в материалы дела представлено не было.

  Таким образом, апелляционный суд находит процедуру привлечения специалиста соблюденной налоговым органом.

Не соглашается апелляционная коллегия и с тем выводом суда первой инстанции, что  налоговым органом не опровергнуты утверждения налогоплательщика о заключение договора №44-О/02 с целью получения исследования, а следовательно расходы общества обоснованны.

В действительности факт заключения названного договора свидетельствует о намерении налогоплательщика получить работы его контрагента. Но в тоже время в соответствии с договором такие работы определены конкретной темой и требованиями, которым отчет контрагента, как было установлено выше, не соответствует.

Между тем, из пунктов 5.5 и 5.6 договора следует, что заказчик работ может отказаться от приемки результатов работы, мотивировав при этом свой отказ, а исполнитель в этом случае обязан за свой счет, не выходя за рамки технического задания, произвести соответствующие доработки.

Учитывая, что результаты работы не соответствуют техническому заданию и общество к ним не предъявило претензий при приемке, апелляционный суд приходит к выводу о намерении общества получить отчет любого содержания, что не свидетельствует о характере спорных расходов, как затрат направленных на получение дохода и использования для осуществления операций являющихся объектом налогообложения НДС.

Доводы налогоплательщика о том, что результаты проведенных ООО «Интепром» работ использовались обществом в целях заключения агентского договора с ОАО «Омская электрогенерирующая компания» и для защиты тарифов агентского вознаграждения общества суд первой инстанции принял, сославшись на факт недоказанности обратного налоговым органом.

Апелляционный суд находит такой подход к обязанности доказывания неверным.

Так, пунктом 1 статьи 65 АПК РФ установлено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

 То есть, в силу названной нормы, налоговый орган обязан доказать обстоятельства явившиеся основанием для вынесения решения, что им по убеждению апелляционного суда и было сделано – подтвержден факт несоотнесения расходов с деятельностью общества. Но в тоже время означенное процессуальное правило не освобождает заявителя доказать обстоятельства на которые он ссылается, то есть факт использования результатов спорных работ обществом в целях заключения агентского договора с ОАО «Омская электрогенерирующая компания» и для защиты тарифов агентского вознаграждения.

Учитывая что означенные доводы налогоплательщиком не доказаны, апелляционный суд находит их подлежащими отклонению.

В тоже время апелляционный суд не может согласиться с позицией налогового органа о том, что факт недобросовестного поведения контрагента налогоплательщика (непредставление налоговой отчетности) влечет для самого налогоплательщика негативные последствия при налогообложении, так как положениями НК РФ не установлена возможность властного влияния одного налогоплательщика на другого в целях соблюдения налогового законодательства.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции находит правомерным решение налогового органа в части доначисления 746 644 руб. налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в размере 559 983 руб., а так же соответствующих этим суммам пени и штрафы. Требование налогового органа о взыскании сумм налогов, пеней и штрафов в части, соотносящейся с указанным эпизодом также подлежит признанию правомерным.

 Решение суда в названной части подлежит отмене.

2. По эпизоду, связанному с завышением обществом внереализационных расходов на сумму 3 868 962 руб. (налог на прибыль занижен - 928 550,72 руб.).

Из материалов дела усматривается, что согласно вступительному балансу, составленному 03.08.2005, ОАО «Омская энергосбытовая компания» в числе прочего имущества от ОАО АК «Омскэнерго» как реорганизуемого лица получена дебиторская задолженность в сумме 10 603 234 руб.,