Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2009 по делу n А81-3255/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

непредставление налоговых деклараций по НДС, ЕСН, НДФЛ, является незаконным, в связи с отсутствием у предпринимателя обязанности исчислять, уплачивать данные налоги, представлять налоговые декларации по ним.

Решением Управления предпринимателю Ляшенко П.И. доначислены и предложены к уплате страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в сумме 344 031 руб., за 2006 год в сумме 530 361 руб.

Начисление сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование обусловлено тем, что в ходе проверки налоговым органом было осуществление предпринимателем в 2005-2006 годах выплат своим работникам – иностранным гражданам в соответствии с трудовыми договорами. При этом страховые взносы на обязательное пенсионное страхование с этих выплат предприниматель не исчислял, мотивируя это наличием у работников статуса временно пребывающих. Инспекция же пришла к выводу о наличии у этих лиц статуса временно проживающих, что влечет обязанность предпринимателя исчислить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции о незаконности решения Управления в этой части правомерными, исходя из следующего.

Пункт 1 статьи 7 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» определяет, что застрахованные лица – лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с настоящим Федеральным законом. Застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также постоянно или временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Статьей 2 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» установлены следующие категории законно находящихся в РФ иностранных граждан в зависимости от их правового положения в Российской Федерации: временно пребывающий, временно проживающий и постоянно проживающий.

Временно пребывающий в Российской Федерации иностранный гражданин – лицо, прибывшее в Российскую Федерацию на основании визы или в порядке, не требующем получения визы, и получившее миграционную карту, но не имеющее вида на жительство или разрешения на временное проживание.

Временно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин – лицо, получившее разрешение на временное проживание.

Постоянно проживающий в Российской Федерации иностранный гражданин - лицо, получившее вид на жительство.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, иностранный гражданин, работающий в Российской Федерации, является застрахованным лицом по обязательному пенсионному страхованию, и на выплаты, производимые в его пользу, должны начисляться страховые взносы на обязательное пенсионное страхование только, если указанный иностранный гражданин имеет статус постоянно или временно проживающего в Российской Федерации.

Соответственно, если иностранный гражданин имеет статус временно пребывающего в Российской Федерации, то он не является застрахованным лицом, и, следовательно, с выплат в пользу данного физического лица страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются.

При этом в силу указанных выше требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации именно налоговый орган, произведя доначисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по данному основанию, должен доказать, что иностранные лица, работающие у предпринимателя являются застрахованными лицами.

Из материалов дела следует, что начисление решением Управления страховых взносов произведено на основании письма УФМС по ЯНАО от 04.04.2008 № 4022, согласно которому, по мнению Управления, статус временно пребывающих на территории Российской Федерации имели иностранные граждане - работники предпринимателя, поименованные в приложении № 1,2 к решению Управления.

Вместе с тем из означенного письма УФМС по ЯНАО от 04.04.2008 № 4022, копия которого имеется в материалах дела (т. 9, л.д. 65), следует, что из указанных в таблице (приложенной к данному письму) граждан разрешение на временное проживание в Российской Федерации в 2007 и 2008 годах получили лишь два человека – Слободян И.С. и Казакова А.П. Сведений о том, что Слободня И.С. и Казакова А.П. в проверяемый период (2005-2006 года) имели статус временно или постоянно проживающих в Российской Федерации, а также о том, что остальные работники, указанные в таблице в проверяемый период имели статус временно или постоянно проживающих в Российской Федерации в данном письме не имеется.

Из приложенной к письму таблицы (Т. 9, л.д. 66-68), в которой указаны физические лица, также не следует, что указанные лица являются временно проживающими в Российской Федерации.

То обстоятельство, что в заголовке таблицы изложено определение понятия «временно проживающий в Российской Федерации» не имеет для рассмотрения настоящего спора правового значения, поскольку из содержания данной таблицы не следует, что к ним отнесены перечисленные в таблице лица; не свидетельствует о статусе указанных в таблице физических лиц как временно проживающих в Российской Федерации.

Таким образом, из письма УФМС по ЯНАО от 04.04.2008 № 4022 и приложенной к нему таблицы невозможно установить какие из указанных в таблице физических лиц имеют статус временно пребывающих в Российской Федерации, а какие – временно или постоянно проживающих в Российской Федерации.

Более того, в материалах дела имеется и иное письмо УФМС по ЯНАО (Т. 6, л.д. 126) за подписью И.о. начальника, согласно которому, работающие у Ляшенко П.И. иностранные граждане имеют статус временно пребывающих на территории Российской Федерации.

Первичные документы, подтверждающие статус указанных граждан, налоговым органом в материалы дела не представлены.

В силу указанных обстоятельств вывод Управления о том, что статус временно пребывающих в Российской Федерации имели только иностранные граждане, указанные в приложениях № 1 и № 2 к решению Управления, является недоказанным.

Кроме того, суд первой инстанции правильно указал на отсутствие документов, подтверждающих достоверность расчета сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Учитывая нормы пенсионного законодательства, устанавливающего особый порядок уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для иностранных граждан и лиц без гражданства, согласно которому лица имеющие статус временно пребывающих не являются застрахованными лицами в системе обязательного пенсионного страхования в Российской Федерации, непонятно почему Управлением сумма страховых взносов, подлежащих уплате на основе оспариваемого решения определена методом исключения из суммы начисленных страховых взносов в решении Инспекции сумм рассчитанных на основе данных приложений.

В силу пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 «Единый социальный налог» Кодекса.

Таким образом, для определения объекта обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное, суммируются все выплаты в пользу физических лиц, которые входят в состав налоговой базы в соответствии со статьей 237 Налогового кодекса Российской Федерации, и вычитаются из них суммы, не подлежащие налогообложению в соответствии со статьей 238 Налогового кодекса Российской Федерации.

Материалы выездной налоговой проверки (акт, решение Инспекции, приложения к ним), а также решение Управления не содержат каких-либо расчетов страховых взносов, на основании которых возможно определить достоверность начисленной недоимки, каким образом формируется налоговая база для начисления страховых взносов, периоды начала ее формирования, из каких источников получены данные для ее исчисления.

В решении Инспекции указано, что предпринимателем декларация по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2006 год не представлена. Вместе с тем из апелляционной жалобы предпринимателя в Управление следует, что данные на застрахованных лиц были сданы предпринимателем в Пенсионный фонд РФ 15.01.2008, декларация в налоговый орган была сдана 11.01.2008 года.

Решение Управления не содержит оценки этих сведений и документов.

С учетом изложенного, суд первой инстанции, исследовав по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации материалы выездной налоговой проверки, представленные в обоснование суммы начисленной решением Управления недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период 2005-2006 года, пришел к обоснованному выводу, что сумма начисленной недоимки за 2005 год в размере 344 031 руб., за период 2006 года в размере 530 361 руб., неподтвержденная документально, не может быть признана обоснованной, в силу чего начисление пени на данную сумму недоимки также является необоснованным.

Решением Управления предприниматель привлечен к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ в качестве налогового агента в виде штрафа в сумме 218 837 руб.

Основанием для привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации явилось установленное в ходе выездной проверки неисчисление, неудержание и неуплата НДФЛ в сумме 1 393 189 руб. 66 коп. за период 2004-2006 годов, в том числе за 2004 год – 299 006 руб. 91 коп., за 2005 год – 389 616 руб. 94 коп., за 2006 год – 704 565 руб. 81 коп.,

В силу пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами являются лица, на которых налоговым законодательством возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов. Налогоплательщиками же являются организации и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги (статья 19 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей.

Согласно пункту 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога в соответствии с данной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Из пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В силу пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации не допускает взыскание налога на доходы физических лиц за счет средств налогового агента.

Таким образом, обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, а обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Следовательно, обязанность налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц обусловлена фактом выплаты доходов налогоплательщику.

В соответствии со статьей 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Из решения Инспекции следует, что в при определении налоговой базы по НДФЛ во внимание принимались суммы, отраженные в договорах с работниками согласно списку, приведенному в решении, поскольку в платежных ведомостях на выдачу заработной платы не отражены выплаты в пользу некоторых работников.

Кроме приведенного списка на странице 22 решения Инспекции, в котором отражена сумма выплаченного дохода, установленная на основании трудовых договоров, иных расчетов ни в решении, ни в акте проверки, ни в приложениях к решению, материалы дела не содержат.

В соответствии с альбомом унифицированных форм первичной учетной документации, разработанным на основании Постановления Правительства РФ от 08.07.1997 № 835 «О первичных учетных документах» и утвержденным Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 (далее по тексту – Постановление № 1), к унифицированным формам первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, в частности по учету использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда, относятся: табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда (Т-12); табель учета рабочего времени (Т-13); расчетно-платежная ведомость (Т-49); расчетная ведомость (Т-51); платежная ведомость (Т-53); журнал регистрации платежных ведомостей (Т-53а); лицевой счет (Т-54); записка-расчет при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (Т-61); акт о приеме работ, выполненных по срочному трудовому договору, заключенному на время выполнения определенной работы (Т-73).

Таким образом, как правомерно указал суд первой инстанции, первичными документами по выплате заработной платы являются соответствующие ведомости на выплату заработной платы. Трудовой же договор, заключенный с работником не относится к категории первичных бухгалтерских документов,