Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2009 по делу n А81-3255/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

На территории Ямало-Ненецкого автономного округа ЕНВД веден Законом ЯНАО от 10.11.2002 № 57-ЗАО «О введении на территории Ямало-Ненецкого автономного округа системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».

В силу статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции действовавшей в 2004-2005 годах, розничная торговля – торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

При этом понятие оптовой торговли Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации дано определение договора поставки, согласно которому поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Из изложенных норм законодательства, действовавшего в 2004-2005 годах, следует, что налогоплательщик, определяя, является ли осуществляемая им деятельность розничной торговлей, и соответственно, подлежащей обложению ЕНВД, либо оптовой торговлей и, следовательно, не подпадающей обложение ЕНВД, должен руководствоваться в отношении определения розничной торговли – нормами статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении определения оптовой торговли – нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем нормы Налогового кодекса Российской Федерации делают акцент на порядке оплаты товара, а Гражданский кодекс Российской Федерации – на целях приобретения покупателем товара. При этом из Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что цель приобретения товара не имеет значения для определения вида торговли.

Согласно пункту 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

С учетом отсутствия в Налогового кодекса Российской Федерации понятия оптовой торговли, принимая во внимание положения пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции считает, что при определении деятельности налогоплательщика как розничной необходимо учитывать и цель приобретения покупателем товара.

Кроме того, как указано в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 20.10.2005 № 405-О абзац восьмой статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает специальное значение понятия розничной торговли, которое отражает специфику конечного потребления, предполагающего оплату покупателями приобретенных товаров или оказанных услуг, как правило, наличными денежными средствами или с использованием платежных карт.

То есть Конституционный Суд Российской Федерации также указывает на необходимость учета специфики конечного потребления товара.

Федеральным законом от 21.07.2005 № 101-ФЗ «О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» были внесены изменения в статью 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, вступающие в силу с 01.01.2006, которыми, в частности, уточнено определение розничной торговли.

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации с 01.01.2006 под розничной торговлей для целей главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Из анализа содержания приведенных норм Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 № 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Таким образом, с 01.01.2006 к розничной торговле в целях главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. Тем самым с 01.01.2006 устранена указанная выше неясность закона в части определения розничной торговли с учетом имеющегося в Гражданском кодексе Российской Федерации определения оптовой торговли.

Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.10.2005 № 405-О, учитывая данные изменения, внесенные в статью 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, а также то, что по указанным вопросам ранее финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения, Министерство финансов Российской Федерации считает возможным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003 - 2005 годы в случае, если налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле (письмо Министерства финансов Российской Федерации от 15 сентября 2005 № 03-11-02/37).

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что в отношении 2004-2005 годов, если налогоплательщик при осуществлении торговой деятельности применял безналичную форму, однако реализовывал товар для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, то есть осуществлял розничную торговлю, то его налоговые обязательства не подлежат перерасчету.

Таким образом, деятельность предпринимателя по торговле подпадает под налогообложение ЕНВД в 2004, 2005, 2006 годах, при условии, что товар реализовывался для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Из материалов дела следует, что единственным основанием к перерасчету налоговых обязательств предпринимателя в период 2004-2005 годов по общеустановленной системе налогообложения явилось осуществление реализации товаров за безналичный расчет организациям и структурным подразделениям Администрации ЯНАО.

Осуществление расчетов по безналичной форме за реализацию товаров различной категории юридическим лицам предпринимателем не оспаривается.

Вместе с тем, учитывая, что законодательство не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью), такая обязанность в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налоговый орган, который произвел перерасчет налоговых обязательств по иной системе налогообложения.

В подтверждение реализации товаров по безналичной форме оплаты в материалах дела имеются выписки о движении денежных средств по расчетным счетам предпринимателя, платежные поручения покупателей товаров.

При этом указанные документы не содержат информации об использовании приобретенных товаров не для собственных нужд юридических лиц и их реализации третьим лицам с целью извлечения дохода.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что мероприятий налогового контроля в отношении покупателей товаров по безналичной форме с целью выяснения дальнейшего использования приобретенного покупателем товара налоговым органом не проводилось.

Доказательств того, что предприниматель заключал договоры поставки с целью реализации спорного товара, материалы дела не содержат.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что в проверяемый период 2004-2006 годов предприниматель признан плательщиком ЕНВД по деятельности, осуществляемой в отношении розничной торговли и общественного питания с соблюдением условий использования торговых залов магазинов и залов обслуживания посетителей организаций общественного питания с площадью не более 150 кв.м., установленных в пункте 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

Нарушений при исчислении ЕНВД через объекты торговли за период 2004-2006 года Инспекцией не установлено.

В отношении 2006 года Министерство финансов Российской Федерации в письме от 16.01.2006 № 03-11-05/9 разъяснило, что в целях применения с 01.01.2006 главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае осуществления отпуска товара по договорам поставки, а также если к оплате предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то осуществляемая предпринимательская деятельность по реализации товаров за безналичный расчет не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

При этом, налоговый орган в рамках выездной проверки документально не доказал, что перечисленные в акте проверки и решении Инспекции юридические лица в проверенный период 2006 года приобретали у предпринимателя Ляшенко П.И. строительные, хозяйственные, промышленные товары и продукты питания исключительно для их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода, а также что реализация товаров производилась предпринимателем не путем публичного предложение товара неопределенному кругу лиц через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.метров, а иным способом.

Материалы дела не содержат доказательств заключения договоров поставки. При этом оплата товаров производилась покупателями на основании выставленных предпринимателем счетов без выделения сумм НДС, учет полученных и выставленных счетов фактур не осуществлялся.

Имеющиеся в материалах дела накладные о приобретении товаров предпринимателем Ляшенко П.И. со склада №№ 3,5 в г. Лабытнанги у поставщика ОАО «Бриз» не опровергают факта реализации товара в розницу самим предпринимателем.

Таким образом, налоговый орган в соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказал что предприниматель в 2004-2006 годах осуществлял оптовую торговлю товарами (услугами), что товары приобретались у него организациями для целей дальнейшего насыщения рынка и получения прибыли.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что реализацию предпринимателем товаров в 2004-2006 годах по безналичному расчету следует рассматривать как розничную торговлю, в связи с чем, предпринимателем обоснованно применялся специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, оснований к перерасчету налоговых обязательств за 2004-2006 года по общеустановленной системе налогообложения у налогового органа не имелось.

Кроме того, суд первой инстанции правильно отметил, что, несмотря на перерасчет решением Управления налоговых обязательств предпринимателя по 2004, 2005, 2006 годам, мотивировочная часть решения Управления содержит выводы только в отношении 2004-2005 годов. Выводов, оснований для перерасчета налоговых обязательств по 2006 году в решении Управления не указано.

Поскольку, как указано выше, в силу пункта 4 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации плательщики ЕНВД освобождаются от уплаты НДС, ЕСН, НДФЛ (индивидуальный предприниматель), то начисление решением Управления в проверяемом периоде 2004-2006 годов недоимки по НДС, НДФЛ (индивидуальный предприниматель), ЕСН и соответствующих пени по указанным налогам, плательщиком которых он не является, обоснованно признано судом первой инстанции неправомерным.

Доводы Управления, заявленные в заседании суда апелляционной инстанции о том, что суд первой инстанции не учел эпизод, связанный с арендной имущества в 2006 году, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку ни в акте выездной налоговой проверке, ни в решении Инспекции, ни в решении Управления не указано на осуществление деятельности по аренде, не указано, что в ходе проверки такой эпизод исследовался.

В имеющихся в акте проверки и в решении Инспекции таблицах полученных предпринимателем за проверяемый период денежных средств от реализации товаров (работ, услуг) в столбце «оплата за что» имеется указание «аренд». Большего – в акте и в решении не указано.

Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии события такого правонарушения, привлечение предпринимателя к ответственности по пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС, ЕСН за 2005-2006 года, а также по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за