Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2008 по делу n   А70-179/16-2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с подпунктами 5, 6 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, выполнения работ, оказания услуг.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Из пункта 3 статьи 210 НК РФ следует, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (статья 41 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из смысла и содержания указанных правовых норм следует, что обязательным условием возникновения у предпринимателей объектов налогообложения по НДФЛ  является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Следовательно, обязательным условием возникновения у предпринимателя ИП Аллахвердова А.Я.о. объектов обложения налогом на доходы физических лиц является реализация данным предпринимателем продукции (работ, услуг), в связи с чем поступление денежных средств на расчетный счет (без выявления природы таких поступлений) не влечет возникновения объектов обложения названным налогом.

В соответствии с положениями статей 100, 101 НК РФ в акте выездной налоговой проверки и решении, принятом по ее результатам, должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком правонарушения со ссылкой на доказательства, их подтверждающие.

Между тем, в нарушение пункта 8 статьи 101 и подпункта 12 пункта 3 статьи 100  НК РФ и  из текста акта проверки и решения не представляется возможным установить на каком основании проверяющие пришли к выводу о том, что денежные средства, поступившие на расчетный счет предпринимателя, являются его доходом.

При этом, таковыми основаниями не могут являться доводы о том, что денежные средства сдавались в банк лично предпринимателем, источник взноса указан как «прочие нужды», «прочие поступления», «торговая выручка», а также, что каких-либо документов по источнику возникновения данных поступлений предпринимателем не представлено, поскольку указанное не свидетельствует о получении предпринимателем дохода.

Более того, как следует из решения налогового органа, заявления налогоплательщика, а также апелляционной жалобы, поступившие на расчетный счет суммы, являются личными сбережениями ИП Аллахвердова А.Я.о., а также заемными средствами (доказательств обратного, в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК, инспекция не представила).

Перечень доходов, полученных налогоплательщиками от источников в Российской Федерации, определен в пункте 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из анализа указанной нормы следует, что личные накопления и получение денежных средств по договору займа нельзя признать доходом в том понимании, которое используется в главе 23 Налогового кодекса Российской Федерации «Налог на доходы физических лиц». В соответствии с положениями статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации договор займа предполагает возврат полученных денежных средств, а в части личных накоплений, предполагается, что налогоплательщик, в силу презумпции добросовестности, уплатил с них соответствующую сумму НДФЛ в бюджет и этими денежными средствами он вправе распоряжаться самостоятельно.

Следовательно, личные сбережения и заемные денежные средства не могут рассматриваться в качестве экономической выгоды и не могут быть отнесены к доходам налогоплательщика, в связи с чем увеличение доходной части облагаемой НДФЛ налоговой базы произведено инспекцией неправомерно.

2. В части включения в состав доходов за 2005 год суммы 666 944 руб., определенных налоговым органом как разница данных о доходах, представленных предпринимателем и данных, полученных в ходе проверки (13 739 987 руб. – 13 073 043 руб. (без НДС)).

В соответствии с требованиями к составлению акта налоговой проверки, утв. приказом ФНС России от 25 декабря 2006 № САЭ-3-06/892@, акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.

Описательная часть акта выездной налоговой проверки должна  содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

Содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно отвечать критерию объективности и обоснованности. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены: вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к которому нарушение законодательства о налогах и сборах относится; оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему; ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах. Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

К содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, как следует из разъяснения, данного в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ», предъявляются определенные требования, а именно: в таком решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую главу 16 НК РФ, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, акт проверки  и оспариваемое решение налогового органа, пришел к выводу о том, что содержание указанного решения не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в нем отсутствуют необходимые сведения и ссылки на первичные документы, подтверждающее необходимость включения в состав доходов за 2005 год суммы 666 944 руб.

При этом из содержания решения невозможно установить, что явилось основанием для расхождения данных налогоплательщика и налогового органа. Ссылка на то, что расхождение данных налогоплательщика с данными проверки в результате неполного отражения доходов, полученных от предпринимательской деятельности, составляют 666 944 руб. не проясняет событие установленного, по мнению налогового органа, правонарушения.

Согласно нормам статей 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия должностным лицом налогового органа оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган. Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В оспариваемом решении налогового органа не указаны фактические обстоятельства налогового спора и событие правонарушения относительно суммы 666 944 руб., поэтому оно не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Кодекса. Отсутствие указания на характер и обстоятельства вменяемых налогоплательщику нарушений, ссылок на документы и иные сведения, на которых основаны выводы налогового органа, лишает налогоплательщика возможности обеспечить надлежащую защиту своих прав.

Таким образом, налоговым органом допущено нарушение положений пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, между тем обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно пункту 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований статьи 101 Кодекса может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Учитывая отсутствие в решении налогового органа обстоятельств совершенного налогоплательщиком правонарушения, а также оснований неотражения налогоплательщиком доходов от предпринимательской деятельности в размере 666 944 руб., решение налогового органа в этой части подлежит признанию недействительным.

Кроме того, из теста отзыва налогового органа на апелляционную жалобу следует, что сумма 666 944 руб. является денежной суммой, вносимой предпринимателем на свой расчетный счет, что, как уже ранее было указано, не является доходом налогоплательщика по основаниям, изложенным на страницах 5-7 настоящего постановления.

3. В части включения в доход предпринимателя 2 596 630 руб. от продажи автотранспортных средств в количестве 9 штук.

Проверкой установлено, что ИП  Аллахвердов А.Я.о. реализовал 9 автотранспортных средств, в том числе: Пежо 307, ВАЗ 21063, автоприцеп МЗСА81771, Хендэ Акцент (6 штук).

Автомобиль Пежо 307.

Проверяющие установили, что автомобиль Пежо 307 приобретен 18.07.2004 за 530 000 руб., продан 09.08.2005 за 420 000 руб., документы по продаже автомобиля налогоплательщиком не предоставлены.

Свои выводы инспекция основывает на объяснениях Галлиевой С.В., (л.31 т.2), которая пояснила, что приобрела автомобиль у ИП  Аллахвердова А.Я.о.

Однако, включая в состав доходов названную сумму, налоговый орган не включил в состав расходов стоимость приобретения названной автомашины, в то время как такие расходы должны быть учтены в составе налоговых вычетов, предусмотренных главой 23 НК РФ. При этом, доказательств того, что названные расходы были самостоятельно учтены предпринимателем в составе вычетов, материалы дела не содержат, указания на данное обстоятельство в решении инспекции нет, доводов в обоснование такового налоговым органом не заявлено.

В соответствии со статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц, в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Таким образом, такие расходы подлежат включению в налогооблагаемую базу в качестве вычетов, определяемых в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

С учетом того, что затраты на приобретение автомобиля больше чем доходы от его реализации, факт несения расходов и их документальная подтвержденность не опровергается налоговым органом, суд апелляционной инстанции признает неправомерным включение в состав доходов суммы 420 000 рублей без увеличения расходной части налогооблагаемой базы.

Автомобиль ВАЗ 21063 и автоприцеп МЗСА817711.

Из решения МИФНС России № 6 по Тюменской области следует, что