Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2010 по делу n А70-10618/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

суд Тюменской области с требованием о признании его недействительным в части.

28.01.2010 Арбитражным судом Тюменской области принято обжалуемое решение.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку предпринимателем Виноградовой Л.А. заявлены возражения в части отказа в удовлетворении её требований, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемых инспекцией и предпринимателем частях.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Судом первой инстанции установлено и не оспаривается сторонами, что основным видом деятельности заявителя является сетевой маркетинг, прямые продажи шведской косметики «Орифлэйм».

Между заявителем и ООО «Орифлэйм Косметикс» были заключены агентские договоры № 7863771/8555 от 12.01.2005, № 8555 от 10.01.2006, № 8555 от 10.01.2007 по условиям которых ООО «Орифлэйм Косметикс» является «Принципалом», а предприниматель Виноградова Л.А. - «Агентом». Также между заявителем и ООО «Орифлэйм Косметикс» заключены договоры возмездного оказания услуг № 7863771 от 12.01.2005, № 7863771 от 09.01.2006, № 7863771 от 10.01.2007.

Фактически в рамках принятых на себя обязательств по обозначенным договорам заявитель осуществляла деятельность по регистрации новых консультантов компании, сбором заказов консультантов на продукцию, оказывала услуги по расширению рынка сбыта продукции «Орифлэйм», осуществляла поиск потенциальных покупателей продукции «Орифлэйм» путем проведения семинаров, информационных встреч, презентаций и на базе собранных ею сведений формировала информационную базу покупателей, способствовала заключению договоров розничной купли-продажи продукции между покупателями и ООО «Орифлэйм Косметикс», за что получала вознаграждение.

В соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно статье 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, принимаемых для целей налогообложения, изложен в статье 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к таким расходом относятся другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, в силу правовой позиции, изложенной в Определениях Конституционного Суда РФ от 4.07.2007 № 320-О-П и № 366-О-П, законодатель оправдано отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика.

Вместе с тем глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен и в абзаце 4 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат экономически обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом речь идет именно о намерениях и целях этой деятельности, а не о ее результате.

Содержащаяся в абзаце третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации норма о принятии расходов для цели налогообложения при условии их экономической оправданности, требуя установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение дохода, не допускает возможности ее произвольного применения и признания расходов как необоснованных при отсутствии к тому соответствующих доказательств, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Нарушение налогоплательщиком установленных норм законодательства о налогах и сборах является необходимым условием для признания деяния (действия или бездействия) правонарушением.

В силу пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Согласно положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений; обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

При этом возложение обязанности доказывания законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, на налоговый орган, не освобождают заявителя, оспорившего решение, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налогов.

Поскольку возможность применения расходов по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу носит заявительный характер, то именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налоговой базы для исчисления данных налогов, в том числе путем представления документов, подтверждающих соответствие заявленных расходов критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции признает обоснованным довод апелляционной жалобы о том, что заявитель не представил надлежащих доказательств реального использования приобретенных, но не реализованных товаров, в связи с чем в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации связь понесенных расходов размере 218 913 руб. (44500 руб. + 119 913 руб. + 54 500 руб.) с получением дохода от предпринимательской деятельности налогоплательщиком не подтверждена, исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, данные расходы понесены предпринимателем в связи с приобретением товара у Орифлейм Косметикс. Основанием для непринятия в расходы означенных сумм послужило не подтверждение предпринимателем факта реализации товара, а также объяснения предпринимателя Виноградовой Л.А. о том, что косметика Орифлейм приобретена для личного пользования.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказания услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнений работ, оказании услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 № 86н; БГ-3-04/430 (далее – Порядок).

Согласно пункту 9 Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах.

В заявлении об оспаривании решения налогового органа, предприниматель Виноградова Л.А. указывает, что приобретенный товар выставлялся ею в арендуемом офисном помещении в качестве образцов, в связи с чем спорные расходы относятся на расходы на рекламу. По утверждению предпринимателя для подтверждения факта использования продукции Орифлейм в рекламных целях предпринимателем в налоговый орган предоставлены фотографии «Тестер-Стенда», а также проводимых презентаций с демонстрацией косметики Орифлейм.

Однако, по убеждению суда апелляционной инстанции, фотографии не заменяют необходимости оформления несения расходов первичными учетными документами на списание товарно-материальных ценностей, то есть их документального оформления.

При этом при проведении проверки предприниматель Виноградова Л.А. поясняла (т.7, л.д. 135), что косметику использует дома, частично для выставки в офисе, на небольшие подарки, после истечения срока годности выбрасывает. Документов, подтверждающих указанные обстоятельства либо их опровергающие, в материалы дела предпринимателем предоставлено не было.

Таким образом, предприниматель не представил доказательств, подтверждающих связь произведенных расходов с предпринимательской деятельностью и полученными доходами, в то время как именно на налогоплательщике лежит бремя доказывания этой связи.

При названных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о соответствии решения инспекции в означенной части нормам налогового законодательства, а, следовательно, оснований для удовлетворения требований налогоплательщика относительно названного эпизода у суда первой инстанции не имелось, в связи с чем решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, а апелляционная жалоба ИФНС России по г.Тюмени № 2  - удовлетворению.

В апелляционной жалобе налоговый