Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2008 по делу n   А70-5440/7-2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Во исполнение обязательств по агентскому договору от 27.12.2004 ООО ПКФ «Лидер» от своего имени заключило с ЗАО ПКФ «Виктория» договор поставки от 27.12.2004. Т.е. в силу положений ст. 1005 ГК РФ обязательства по договору поставки у Общества возникли перед  ООО ПКФ «Лидер».

Не меняют существа данных отношений и те обстоятельства, что ООО ПКФ «Лидер» перечисляло аванс денежными средствами, полученными в сумме 9000000 руб. от ЗАО ПКФ «Армада». Как верно указано в тексте решения, поступившие от ЗАО ПКФ «Армада» денежные средства на счет агента  с момента их получения становятся его собственность, которой он может распорядиться по своему усмотрению, в том числе передать в заем. Отношения же принципала и агента по возврату предоставленных денежных средств для закупки топлива находятся за пределами взаимоотношений агента с ЗАО ПКФ «Виктория», который не может отвечать за нецелевое использование агентом полученных средств по договору агентирования.

Ссылка в тексте апелляционной жалобы на ст.169 п.8 НК РФ и п.18 раздела 3 Правил ведения журнала полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ №914 от 02.12.2000 как доказательство того, что счета-фактуры подлежат отражению по мере их поступления, что, по мнению налогового органа, означает, что вне зависимости от соглашения сторон о статусе поступивших денежных средств, их сначала (25.03.2005) нужно было отразить как авансы, обложить налогом и уплатить по сроку 20.04.2005, в следующем же месяце вернуть в порядке ст.171 НК РФ судом не принимается.

Налоговое законодательство, в том числе и глава 21 части второй НК РФ, не содержит прямого определения аванса полученного в свет предстоящих платежей.  В связи с этим, руководствуясь правилами ст.11 НК РФ, суд полагает возможным применять указанное понятие в смысле, придаваемом ему нормами гражданского законодательства. Из анализа главы 30 ГК РФ следует, что по договору поставки сторонами может быть предусмотрена предварительная оплата, предполагающая обязанность покупателя оплатить товар до момента его передачи (ст. ст. 487, 454 ГК РФ). По смыслу ст.509 ГК РФ поставка подразумевает отгрузку (передачу) товара покупателю. Таким образом, под «авансами в счет предстоящей поставки» следует понимать полученные денежные средства в оплату товаров, отгрузка которых еще не произведена.

Однако, не все денежные средства, поступившие в счет предстоящих поставок товаров, могут облагаться налогом. Для этого они должны соответствовать признакам налоговой базы, которая исчисляется согласно ст.54 НК РФ по итогам налогового периода. Налоговым периодом по НДС является месяц (ст.163 НК РФ). Следовательно, в качестве аванса могут быть рассмотрены лишь те денежные средства, которые являются средствами, поступившими в счет предстоящей отгрузки на конец налогового периода.

Как следует из материалов дела поступившие 25.03.2005 авансы были расценены сторонами договора в качестве займа уже 28.03.2005, т.е. еще до конца налогового периода, что исключает возможность обложения налогом данных сумм в порядке ст.162 НК РФ.

Налоговым органом оспариваются выводы суда о неправомерном исчислении налоговым органом НДС в размере 1781377 руб. с суммы имущества, которое расценено как безвозмездно переданное ООО «Локтинское».

Из материалов проверки следует, что, по мнению налогового органа, ЗАО ПКФ «Виктория» в 2003-2004 годах, документы за которые не представлены, осуществляло строительство имущественного комплекса по адресу Тюменская область, Ишимский район, 12 км. автодороги Черемшанка-Ишим впоследствии безвозмездно переданного в собственность взаимозависимого лица ООО «Локтинское», состоящего из:

-емкостный парк 16 шт.;

- зерносушилка Р1-СГ-15р;

- зерноочистительный комплекс;

- здание административно-бытового комплекса (АБК);

-  линия электропередач.

Согласно ответу на запрос налогового органа в Главное управление Федеральной регистрационной службы по Тюменской области, ХМАО и ЯНАО, была получена информация о регистрации указанных объектов на праве собственности за ООО «Локтинское» (свидетельства о праве собственности от 28.12.2005 №№72 НК 109691, 72 НК 109692, 72 НК 109693, 72 НК 109694, 72 НК 109695).

Право собственности на данные объекты возникло на основании Распоряжений главы Администрации Ишимского муниципального района Тюменской области от 15.12.2005 №1321-р «О приемке в эксплуатацию линии электропередач на 12 км. автодороги Черемшанка-Ишим», №1322-р «О приемке в эксплуатацию зерносушилка Р1-СГ-15р  на 12 км. автодороги Черемшанка-Ишим», №1323-р «О приемке в эксплуатацию  здание административно-бытового комплекса (АБК) на 12 км. автодороги Черемшанка-Ишим», №1323-р «О приемке в эксплуатацию  здание административно-бытового комплекса (АБК) на 12 км. автодороги Черемшанка-Ишим», №1319-р «О приемке в эксплуатацию емкостного парка на 12 км. автодороги Черемшанка-Ишим», №1324-р «О приемке в эксплуатацию  строения (зерноочистительный комплекс) на 12 км. автодороги Черемшанка-Ишим» в связи с приемкой законченных строительством объектов по актам от 02.12.2005 №№52, 53, 54, 55, 56, в соответствии с которыми ЗАО ПКФ «Виктория» выступает в качестве генерального подрядчика для заказчика ООО «Локтинское».

Налоговый орган указывает в материалах проверки, что договоры подряда между данными юридическими лицами отсутствуют, в период строительства (август-декабрь) ООО «Локтинское не существовало, поскольку было зарегистрировано в качестве юридического лица лишь 25.10.2005.

Осуществив ряд допросов, в частности, директоров и главного бухгалтера ООО  «Локтинское», директора и бухгалтера ЗАО ПКФ «Виктория», Главного архитектора Ишимского района налоговый орган сделал вывод о наличии сделки по безвозмездной передачи имущественного комплекса от ЗАО ПКФ «Виктория», осуществившего фактические затраты по его созданию, к ООО «Локтинское».

В бухгалтерском учете ЗАО ПКФ «Виктория» в декабре 2005 года по акту от 19.12.2005 комиссией в составе должностных лиц ЗАО ПКФ «Виктория» произведен осмотр оборудования, пришедшего в негодность в результате морального износа в связи с длительным сроком хранения, и принять решение списать на убытки стоимость данного оборудования в составе незавершенного производства на сумму 12988390 руб. на убытки.

26.04.2007 налоговым органом осуществлен осмотр указанных объектов, в результате которого установлено, что они  находятся в рабочем состоянии.

Таким образом, налоговым органом был сделан вывод о том, что поскольку  финансирование строительства практически осуществляло ЗАО ПКФ «Виктория», но неправомерно списало действующий объект, на который было зарегистрировано право собственности у другого лица, то произошла безвозмездная передача имущественного комплекса, с которой подлежит уплате НДС.

В виду отсутствия цены товара, имущественный комплекс был оценен ООО «Недвижимость и экспертная оценка – СПЕКТР», согласно отчету которого рыночная стоимость имущества составляет 9896540 руб. Стоимость НДС с данной сумму составила по расчетам налогового органа 1781377 руб.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы. Действительно, в соответствии со ст.146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно ст.167 НК РФ в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения. Пунктом 6 данной статьи предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе момент определения налоговой базы определяется как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Таким образом, при наличии доказательств безвозмездной передачи товаров (работ, услуг) лицо, осуществляющее такую передачу обязано уплачивать НДС с рыночной стоимости этих товаров (работ, услуг) в момент фактической передачи данного товара (работ, услуг).

Однако, как верно указано судом 1 инстанции, момент образования налоговой базы в соответствии со ст. 167 НК РФ в ходе проверки  налоговым органом не установлен. Документы о передаче имущества Обществом ООО  «Локтинское»     Инспекцией  не  представлены.

Выводы Инспекции о факте передачи имущества основаны на совокупности различных обстоятельств, которые, по мнению суда, напрямую не указывают на передачу Обществом какого-либо имущества ООО «Локтинское».

Из имеющихся доказательств по делу следует лишь то, что на декабрь 2005 года спорные объекты находились на балансе ЗАО ПКФ «Виктория» и были списаны по акту, что само по себе не свидетельствует о наличии у данной организации каких-либо прав на них. Допрошенные свидетели лишь указывают на то, что не помнят обстоятельств списания данного имущества.

Документов, подтверждающих строительство объектов или их приобретение, в силу чего могли возникнуть права на данные объекты у ООО ПКФ «Виктория» материалы дела не содержат. Свидетельские показания не могут безусловно свидетельствовать о наличии таких прав, в виду того, что в силу ст.68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

В силу ст.158 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) сделки совершаются устно или в письменной форме (простой или нотариальной). Сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами (ст.160 ГК РФ).

Статья 161 ГК РФ содержит прямое указание на то, что сделки юридических лиц между собой и с гражданами совершаются в простой письменной форме.

Сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат государственной регистрации в случаях и в порядке, предусмотренных статьей 131 настоящего Кодекса и законом о регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ст.164 ГК РФ).

Таким образом, допустимым доказательством передачи имущественного комплекса от ЗАО ПКФ «Виктория» к ООО «Локтинское» могут являться лишь письменные договоры, которых налоговым органом не выявлено.

Кроме того, смысл свидетельских показаний сводится лишь к тому, что имущественный комплекс начал строиться ранее августа 2005 года (ориентировочно 2003 год). Из данных объяснений не представляется возможным определить кем и на каких условиях осуществлялось строительство.

Кроме того, как верно указано судом 1 инстанции, по   смыслу   ст. 130   ГК   РФ   и   ст. 25  ФЗ РФ «О  государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» не завершенные строительством объекты, не являющиеся предметом действующего договора строительного подряда, относятся к недвижимому имуществу.

Налоговым органом  в ходе проверки не установлено, движимое или недвижимое имущество передано ООО «Локтинское». При наличии признаков недвижимого имущества у незавершенного объекта права собственности у Общества не могло возникнуть в силу ст. 222 ГК РФ, поскольку это имущество до получения ООО «Локтинское» разрешения на строительство было самовольной постройкой, т.е. не являлось объектом гражданских прав. В силу ст. 209 ГК РФ право распоряжения имуществом принадлежит только собственнику.

Предметом настоящего спора не являются правоотношения между ЗАО ПКФ «Виктория» и ООО «Локтинское», возникшие в связи с несением ЗАО ПКФ «Виктория» затрат на строительство имущественного комплекса. Инспекцией не установлен момент передачи имущества, не установлено, в какой стадии строительства находилось незавершенно строительство, а, следовательно, стоимость переданного имущества на момент передачи, не установлено, в какой роли выступало ЗАО ПКФ «Виктория» при осуществлении строительства: заказчика, подрядчика, агента или какой-либодругой; какие правоотношения возникли между заявителем и ООО «Локтинское» (дарения, займа, подряда).

Представленный в материалы дела договор купли-продажи спорного имущества от 20.06.2005 составлен от имени физического лица Черникова А.А., а не от имени Общества. При этом соответственно должны оценивать и последствия заключения договора с ООО «Локтивнское» до его государственной регистрации применительно к Черникову А.А., а не ЗАО ПКФ «Виктория».

Факт наличия у Черникова А.А. как физического лица каких-либо прав на спорный имущественный комплекс в ходе проверки также не был проверен.

В связи с отсутствием достаточных доказательств о факте передачи Обществом незавершенного строительства другому лицу, суд, при рассмотрении настоящего дела, не может сделать вывод о наличии каких-либо конкретных обязательственных отношениях между Обществом и ООО «Локтинское» в связи с возникновением у последнего права собственности на спорные объекты. В целях установления наличия у налогоплательщика обязанности по уплате конкретного налога требуется наличие надлежащим образом подтвержденных обстоятельств, с которыми, в соответствии со ст. 44 НК РФ, законодательство связывает возникновение этой обязанности.

Представленные в материалы дела доказательства несут противоречивую информацию: как следует из актов приемки в эксплуатацию объектов имущественного комплекса, в качестве заказчика по строительству этих объектов выступало ООО «Локтинское», а ЗАО ПКФ «Виктория» указано в этих актах как лицо, принимавшее участие в строительстве; проектная документацию утверждена ООО «Локтинское»; сумма фактически вложенных в строительство средств Обществом не конкретизирована (размер кредита и сумма списанных средств отличаются).

Ни акты, ни распоряжения о приемке в эксплуатацию объектов не оспорены, обстоятельства их принятия не установлены.

Важно отметить, что как следует из пояснений представителя заявителя и не опровергается   налоговым органом на декабрь 2005 года (момент приемки законченного строительством объекта) земельный участок, на котором данный объект был возведен принадлежал ООО «Локтинское». Права на данный земельный участок, в том числе прав аренды или пользования, ЗАО ПКФ «Виктория» никогда не имело, права на землю принадлежали третьим лицам.

Что касается рыночной стоимости имущественного комплекса, то суд 1 инстанции обоснованно указал, что не может согласиться и с оценкой имущественного комплекса, представленной   Инспекцией, ни с оценкой, представленной Обществом.

Как следует из Отчета №29/07, представленного