Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 06.04.2010 по делу n А46-24091/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

Как верно указал суд первой инстанции, такое распределение бремени доказывания в равной степени правомерно не только при разрешении споров, касающихся НДФЛ, но и применительно к спорам, связанным с оценкой правильности исчисления как ЕСН, объект обложения которого схож с объектом налогообложения НДФЛ, так и НДС, поскольку в данном случае доказыванию подлежит не обоснованность применения налогового вычета, а размер незаявленной налогоплательщиком выручки от реализации, что равноценно доходу при сравнении этих элементов налогообложения НДФЛ, ЕСН и НДС.

Из содержания акта выездной налоговой проверки от 07.09.2009 № 19-09/57 ДСП, решения Инспекции от 30.09.2009 № 19-09/34675 и решения Управления от 16.11.2009 № 16-18/02484ЗГ следует, что вывод о том, что денежные средства в сумме 1 311 045 руб. 56 коп., поступившие на расчетный счет предпринимателя Ковалева В.В. от ООО «СибСтрой», ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север» являются его доходом, выручкой от реализации товаров, основан не анализе следующих первичных бухгалтерских документов, полученных Инспекцией от указанных юридических лиц:

- ООО «СибСтрой» - акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2008, не содержащий подписи предпринимателя Ковалева В.В. (т. 1, л.д. 95), оборотно-сальдовая ведомость по счету 60.2 (т. 1, л.д. 96), платежные поручения от 30.04.2008 № 286 на сумму 400 000 руб. и № 291 на сумму 200 000 руб., указывающие на назначение платежа – оплата за материалы по счету № 49 от 28.04.2008 (т. 1, л.д. 97), счет от 28.04.2008 № 49 на сумму 600 000 руб. за подписью от имени предпринимателя Ковалева В.В.;

- ООО «Модуль-Сервис» - счет от 26.05.2008 № 374 на сумму 161 510 руб. за подписью от имени предпринимателя Ковалева В.В. (т. 1, л.д. 83), счет-фактура от 26.05.2008 № 374 за подписью предпринимателя Ковалева В.В. (т. 1, л.д. 84), товарная накладная от 26.05.2008 № 374 за подписью предпринимателя Ковалева В.В. (т. 1, л.д. 85), платежное поручение от 27.05.2008 № 32 на сумму 161 510 руб. с назначением платежа – за материалы согласно счету от 26.05.2008 № 374;

- ООО «Аверс-Север» - счет от 04.05.2008 № 341 на сумму 352 400 руб. за подписью от имени предпринимателя Ковалева В.В. (т. 4, л.д. 38), счет-фактура от 07.05.2008 № 341 (т. 4, л.д. 39), товарная накладная от 07.05.2008 № 341 за подписью от имени предпринимателя Ковалева В.В. (т. 4, л.д. 40), платежное поручение от 05.05.2008 № 36 на сумму 352 400 руб. с назначением платежа – за материалы согласно счету от 04.05.2008 № 341 (т. 4, л.д. 41);

- ООО «Аверс-Монтаж» - счет-фактура от 07.05.2008 № 343 на сумму 197 100 руб. за подписью от имени предпринимателя Ковалева В.В. (т. 4, л.д. 47), товарная накладная от 07.05.2008 № 343 за подписью от имени предпринимателя Ковалева В.В. (т. 4, л.д. 48), платежное поручение от 05.05.2008 № 46 на сумму 197 100 руб. с назначением платежа – за материалы согласно счету от 04.05.2008 № 343 (т. 4, л.д. 49);

а также пояснения, данные Пономаревой В.М., ведущей бухгалтерский учет ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Север» и ООО «Аверс-Монтаж», изложенные в объяснении от 05.08.2009 (т. 4, л.д. 44), протоколе допроса свидетеля (т. 4, л.д. 14-16), показания учредителя ООО «Модуль-Сервис» и начальника отдела договоров закрытого акционерного общества Производственное объединение «Аверс-Сервис» (далее – ЗАО ПО «Аверс-Сервис») Видяскина Я.Я. (т. 4, л.д. 4-6), директора ЗАО ПО «Аверс-Сервис», учредителя и директора ООО «Аверс-Север» и ООО «Аверс-Монтаж» Коньшина С.А. (т. 4, л.д. 9-11) и директора ООО «СибСтрой» Коровкина А.П., протокол допроса которого в материалы дела Инспекцией, наряду с протоколом допроса директора общества с ограниченной ответственностью «Ра» (далее – ООО «Ра») Богданова Р.А., и протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки, представлен не был.

Между тем налогоплательщиком в Инспекцию на рассмотрение акта выездной налоговой проверки, а также в Управление были представлены следующие документы, анализ которых свидетельствует о том, что денежные средства, поступившие на расчетный счет предпринимателя Ковалева В.В. от указанных юридических лиц, не являются его доходом, выручкой, а являются заемными денежными средствами:

- договоры займа, заключенными предпринимателем Ковалевым В.В. 30.04.2008, 05.05.2008 и 27.05.2008 с обществом с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма «Велес» (далее – ООО ПКФ «Велес») в лице директора Миникес И.В., по условиям которых последнее обязалось предоставить налогоплательщику займы в размерах 600 000 руб., 549 500 руб. и 161 500 руб. соответственно (т. 1, л.д. 18-20), то есть в суммах, совпадающих с суммами денежных средств, поступивших от ООО «СибСтрой», ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север» на расчетный счет предпринимателя Ковалева В.В.;

- акты сверок взаимных расчетов между ООО ПКФ «Велес» и предпринимателем Ковалевым В.В. (т. 2, л.д. 74-76);

- письмо ООО ПКФ «Велес» в лице директора Миникес И.В. от 27.05.2008 в адрес предпринимателя Ковалева В.В. с прошением считать 161 510 руб., полученных от ООО «Модуль-Сервис» за материалы по счету от 26.05.2008 № 374 перечислением денежных средств по договору займа от 27.05.2008 (т. 2, л.д. 77);

- письмо ООО ПКФ «Велес» в лице директора Миникес И.В. от 30.04.2008 в адрес предпринимателя Ковалева В.В. с указанием на то, что 600 000 руб., полученные от ООО «СибСтрой» по платежным поручениям от 30.04.2008 №№ 286 и 291, являются перечислением денежных средств по договору займа от 30.04.2008 (т. 2, л.д. 78);

- письмо ООО ПКФ «Велес» в лице директора Миникес И.В. от 05.05.2008 в адрес предпринимателя Ковалева В.В., доводящее до сведения последнего, что 197 100 руб. и 352 400 руб., полученные от ООО «Аверс-Монтаж» за материалы по счету от 04.05.2008 № 343 и от ООО «Аверс-Север» за материалы по счету от 04.05.2008 № 341, являются перечислением денежных средств по договору займа от 05.05.2008 (т. 2, л.д. 79);

- письмо ООО «СибСтрой» от имени генерального директора Коровкина А.П. от 21.06.2008 в адрес предпринимателя Ковалева А.П. с указанием на то, что перечисления по платежным поручениям от 30.04.2008 №№ 286, 291 на общую сумму 600 000 руб. – «оплата за ООО ПКФ «Велес» (т. 3, л.д. 55).

Кроме этого, в распоряжение УФНС России по Омской области, а впоследствии и в материалы дела, предпринимателем Ковалевым В.В. были переданы следующие документы:

- письмо от 02.06.2008 от имени директора ООО «Ра» Богданова Р.А. в адрес предпринимателя Ковалева В.В., содержащее просьбу о том, что денежные средств, полученные последним на свой расчетный счет от ООО «Аверс-Монтаж» по платежному поручению от 05.05.2008 № 46 на сумму 197 100 руб., от ООО «Аверс-Север» по платежному поручению от 05.05.2008 № 36 на сумму 352 400 руб. и от ООО «Модуль-Сервис» по платежному поручению от 27.05.2008 № 32, считать «оплаченными» за ООО ПКФ «Велес» по договорам займа от 05.05.2008 и от 27.05.2008 (т. 1, л.д. 21);

- приказ директора ООО ПКФ «Велес» Кудрявцева В.В. от 27.11.2007 о назначении Миникес И.В. исполнительным директором этого общества (т. 4, л.д. 64);

- доверенность от 27.11.2008 от имени директора ООО ПКФ «Велес» Кудрявцева В.В. на имя Миникес И.В., сроком действия 3 года (т. 4, л.д. 65);

- счет на оплату от 04.05.2008 № 341 на сумму 352 400 руб., выставленный в адрес ООО «Аверс-Север» от имени ООО «Ра» в лице его директора Богданова Р.А. (т. 4, л.д. 66);

- счет-фактура от 07.05.2008 № 341 на сумму 352 400 руб., выставленный также в адрес ООО «Аверс-Север» от имени ООО «Ра» в лице его директора Богданова Р.А. (т. 4, л.д. 67);

- товарная накладная от 07.05.2008 № 341 на сумму 352 400 руб., подписанная и от имени директора ООО «Ра» Богданова Р.А. и от имени ООО «Аверс-Север» - лицом, принявшим груз, - Пономаревой В.М. (т. 4, л.д. 68-69);

- письмо от имени ООО «Ра» в лице Богданова Р.А. от 04.05.2008 в адрес ООО «Аверс-Север» с просьбой об оплате счета от 04.05.2008 № 341 на сумму 352 400 руб. по реквизитам предпринимателя Ковалева В.В. (т. 4, л.д. 70);

- письмо ООО «Аверс-Север» за подписями от имени директора – Коньшина С.А. и бухгалтера Пономаревой В.М. от 10.08.2009 в адрес предпринимателя Ковалева В.В. с прошением считать перечисление денежных средств по платежному поручению от 05.05.2008 № 36 оплатой за ООО «Ра» (т. 4, л.д. 71);

- счет на оплату от 26.05.2008 № 374 на сумму 161 510 руб., выставленный в адрес ООО «Модуль-Сервис» от имени ООО «Ра» в лице его директора Богданова Р.А. (т. 4, л.д. 72);.

- счет-фактура от 26.05.2008 № 374 на сумму 161 510 руб., выставленный также в адрес ООО «Модуль-Сервис» от имени ООО «Ра» в лице его директора Богданова Р.А. (т. 4, л.д. 73);

- товарная накладная от 26.05.2008 № 374 на сумму 161 510 руб., подписанная и от имени директора ООО «Ра» Богданова Р.А. и от имени ООО «Модуль-Сервис» - лицом, принявшим груз, - Толмачевым (т. 4, л.д. 74-75);

- письмо от имени ООО «Ра» в лице Богданова Р.А. от 26.05.2008 в адрес ООО «Модуль-Сервис» с просьбой об оплате счета от 26.05.2008 № 374 на сумму 161 510 руб. по реквизитам предпринимателя Ковалева В.В. (т. 4, л.д. 76);

- письмо ООО «Модуль-Сервис» за подписями от имени директора – Сигаева С.И. и бухгалтера Пономаревой В.М. от 10.08.2009 в адрес предпринимателя Ковалева В.В. с прошением считать перечисление денежных средств по платежному поручению от 27.05.2008 № 32 оплатой за ООО «Ра» (т. 4, л.д. 77);

- счет на оплату от 04.05.2008 № 343 на сумму 197100руб., выставленный в адрес ООО «Аверс-Монтаж» от имени ООО «Ра» в лице его директора Богданова Р.А. (т. 4, л.д. 83);

- счет-фактура от 04.05.2008 № 343 на сумму 197 100 руб., выставленный в адрес ООО «Аверс- Монтаж» от имени ООО «Ра» в лице его директора Богданова Р.А. (т. 4, л.д. 84);

- товарная накладная от 04.05.2008 № 343 на сумму 197 100 руб., подписанная и от имени директора ООО «Ра» Богданова Р.А. и от имени ООО «Аверс- Монтаж» - лицом, принявшим груз, - Тидеберт А.В. (т. 4, л.д. 85-86);

- письмо от имени ООО «Ра» в лице Богданова Р.А. от 05.05.2008 в адрес ООО «Аверс- Монтаж» с просьбой об оплате счета от 04.05.2008 № 343 на сумму 197 100 руб. по реквизитам предпринимателя Ковалева В.В. (т. 4, л.д. 87);

- письмо ООО «Аверс- Монтаж» за подписями от имени директора – Коньшина С.А. и бухгалтера Пономаревой В.М. от 10.08.2009 в адрес предпринимателя Ковалева В.В. с прошением считать перечисление денежных средств по платѐжному поручению от 05.05.2008 № 46 оплатой за ООО «Ра» (т. 4, л.д. 88).

Как верно заключил суд первой инстанции, данные документы, представленные налогоплательщиком, исходящие не только от ООО «СибСтрой», ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север», но и от ООО ПКФ «Велес» и ООО «Ра», опровергают выводы налогового органа, основанные на документах, полученных исключительно от ООО «СибСтрой», ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж», ООО «Аверс-Север».

Данные документы представленные предпринимателем Ковалевым В.В., сверенные судом первой инстанции с их оригиналами, в отличие от документов, переданных указанными контрагентами (ООО «СибСтрой», ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север»), не содержащих подписей лиц, принимавших товар, имеют подписи таких лиц действовавших от имени ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север», с расшифровкой фамилий, в том числе и Пономаревой В.М., подтверждают принятие к учету (за исключением ООО «СибСтрой», где поставка не состоялась) одного и того же товара, одной и той же стоимости, в одно и то же время, но от разных лиц: предпринимателя Ковалева В.В. и ООО «Ра».

Анализ данных документов позволяет сделать вывод, соответствующий позиции налогоплательщика о том, что рассматриваемые денежные средства, поступившие на расчетный счет предпринимателя Ковалева В.В. от указанных юридических лиц, не являются его доходом, выручкой о реализации товаров. Данные денежные средства получены предпринимателем Ковалевым В.В. от ООО ПКФ «Велес» по договорам займа; по письмам ООО АКФ «Велес», подписанным исполнительным директором Миникес И.В., действующим на основании приказа директора ООО ПКФ «Велес» Кудрявцева В.В. от 27.11.2007, денежные средства были перечислены в адрес предпринимателя Ковалева В.В. указанными организациями: ООО «СибСтрой», ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север». При этом данные организации осуществляли расчет за отгруженные в их адрес товары ООО «Ра».

Суд первой инстанции обоснованно указал, что по счетам, счетам-фактурам и товарным накладным, составленным ООО «Ра», о взаимоотношениях которого с ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север», письмам от имени всех поименованных юридических лиц, о которых налоговым органам было известно, должностные лица ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север» для устранения возникших противоречий Инспекцией, по существу, не допрашивались.

При этом показания Пономаревой В.М., Видяскина Я.Я. и Коньшина С.А., на которые ссылается налоговый орган, как на подтверждение факта выяснения взаимоотношений ООО «РА» с ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север», не могут быть оценены как подтверждающие предоставленные ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север» документы и подтверждающие то, что товар в их адрес был реализован предпринимателем Ковалевым В.В.

Из данных показаний не следует подтверждения факта поставки товара предпринимателем Ковалевым В.В.; никто из перечисленных свидетелей не указал на то, что лично был знаком с предпринимателем Ковалевым В.В.; данные свидетели, по сути, опровергли позднее свои показания, в том числе письмами, последовавшими в адрес предпринимателя от них 10.08.2009 о том, чтобы оплату считать оплатой за ООО «Ра».

В отношении показаний директора ООО «СибСтрой» Коровкина А.П., показаний директора ООО «Ра» Богданова Р.А., суд первой инстанции также верно указал на невозможность их оценки в силу отсутствия в материалах дела.

При этом истребование доказательств, касающихся деятельности ООО «СибСтрой», на что ссылается Инспекция в апелляционной жалобе, не опровергает указанный вывод о невозможности оценить показания директора данного юридического лица Коровкина А.П.

Из справок экспертно-криминалистического центра УВД по Омской области от 02.10.2009 № 10/992 (т. 5, л.д. 11-12), от 02.09.2009 № 10/991 (т. 5, л.д. 19) следует, что установить, кем Ковалевым В.В. или иным лицом выполнены подписи от его имени в документах, представленных ООО «СибСтрой», ООО «Модуль-Сервис», ООО «Аверс-Монтаж» и ООО «Аверс-Север», кем Миникес И.В. или иным лицом исполнены подписи от ее имени в договорах займа, доверенности и актах сверки взаимных расчетов, не представилось возможным.

На