Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 01.02.2010 по делу n А81-3998/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

– транспортное средство, т.е. техническое устройство по перевозке грузов, пассажиров и багажа, двигающееся в пространстве.

Исходя из этого, в соответствии с частью 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговому органу необходимо представить суду достаточные доказательства того, что ИП Моисеев В.Г. и ООО «Ямалтранссервис» имели целью не выполнение предпринимателем определенной деятельности (перевозка груза, пассажиров либо иные транспортные услуги), а передачу во временное владение и пользование транспортных средств.

Из условий договора от 01.04.2007 № 1 на предоставление автотранспортных услуг следует, что предприниматель предоставляет автотранспортные услуги по перевозке грузов заказчика (ООО «Ямалтранссервис») автомобильным транспортом в соответствии с Приложением № 1 к договору, определяющему виды, объемы, стоимость и сроки предоставления транспорта, а заказчик обязуется оплатить выполненные услуги (пункт 1.1). При наличии технических возможностей исполнитель может на основании письменного запроса заказчика оказать дополнительный объем услуг автомобильным транспортом, не предусмотренным в Приложении № 1 к договору, путем оформления соответствующего письменного дополнительного соглашения сторон к договору, в котором указываются объем, стоимость и сроки выполнения услуг (пункт 1.2). При наличии технических возможностей исполнителя, заказчик в рамках утвержденных тарифов (Приложение № 1 к договору) вправе подать разовую заявку на оказание дополнительных услуг в порядке, предусмотренном пунктом 2.2 договора, без оформления письменного дополнительного соглашения сторон к договору.

Согласно пункту 2.1 указанного договора (Условия предоставления услуг) исполнитель выделяет заказчику транспорт на основании согласованного сторонами суточного графика подачи автомашин. Изменение графика производится по заявке, предоставленной заказчиком в срок до 14:00 часов дня, предшествующего дню эксплуатации. При работе в выходные и праздничные дни заявка подается исполнителю за 24 часа до начала смены. Заявка предусматривает работу автотранспорта по фактической потребности заказчика в автотранспорте (пункт 2.2). В соответствии с пунктом 2.3 договора основанием для начала использования автотранспорта являются путевые листы, оформляемые исполнителем в установленном порядке.

Как верно указал суд первой инстанции, анализ приведенных положений спорного договора позволяет сделать вывод о том, что между предпринимателем и ООО «ЯмалТрансСервис» не возникли арендные правоотношения.

Сами транспортные средства не индивидуализированы должным образом (указана только марка автомобиля). При этом, вопреки доводам налоговых органов, указанным договором от 01.04.2007 № 1 на предоставление автотранспортных услуг, приложением № 1 к договору, а также в иными документами, подписанными сторонами при изменении и дополнении условий данного договора, не определены данные, позволяющие определенно установить транспортные средства (регистрационный номер, год выпуска, идентификационный номер, номер двигателя, номер кузова и пр.), передаваемые в пользование ООО «Ямалтранссервис».

В Приложениях № 1 и № 1.2 к договору от 01.04.2007 № 1 на предоставление автотранспортных услуг указаны лишь марки техники, однако данная информация не позволяет определенно установить транспортные средства, предоставляемые в пользование контрагенту по договору.

Указание идентифицирующих свойств автомобилей (государственные регистрационные номера) в реестрах товарно-транспортных накладных (путевых листов) к счетам-фактурам по оплате оказанных предпринимателем услуг, не может служить доказательством определения арендного имущества, поскольку данные реестры составляются как документ об уже оказанных услугах, а не о подлежащем передаче имуществе.

Кроме того, как обоснованно отмечено судом первой инстанции и следует из материалов дела, а также оспариваемого решения, количество транспортных средств, которыми предприниматель оказывал услуги ООО «Ямалтранссервис», неоднократно изменялось. При этом соответствующие изменения в договор от 01.04.2007 № 1 на предоставление автотранспортных услуг контрагентами не вносились. Данное обстоятельство также свидетельствует об отсутствии арендных отношений, поскольку последние предполагают точное определение в договоре не только самого объекта аренды, но и количества таких объектов.

Также следует отметить, что судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что фактически налоговый орган произвел переквалификация заключенной налогоплательщиком сделки.

Взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами, либо юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика (абзац 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 10.04.2008 № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации» в пункте 7 разъяснил, что «оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов). При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 Кодекса)».

В данном случае налоговый орган на положения статьи 45 Налогового кодекса, статей 169, 170 Гражданского кодекса Российской Федерации в оспариваемом решении не ссылался, не указывает, что им была осуществлена юридическая переквалификация сделки предпринимателя.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что проверяющими не доказано, что налогоплательщик фактически заключил договор аренды транспортных средств с ООО «Ямалтранссервис».

Апелляционный суд также считает, что ИФНС России по г. Муравленко не доказано, что ООО «Ямалтранссервис» оказывало транспортные услуги ООО «РН-Бурение» при помощи использования автомобилей налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

К содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, как следует из разъяснения, данного в пункте 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ», предъявляются определенные требования, а именно: в таком решении должен быть обозначен его предмет, то есть суть, признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую главу 16 Налогового кодекса Российской Федерации, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершения правонарушения.

Таким образом, руководствуясь изложенными нормами права, апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорный ненормативный правовой акт и акт выездной проверки должны содержать обстоятельства выявленного нарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства наличия задолженности по уплате перечисленных налогов и взноса в спорных суммах.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела и оспариваемое решение налогового органа, пришел к выводу о том, что содержание указанного решения не отвечает требованиям пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, так как в нем отсутствуют необходимые сведения и ссылки на первичные документы, подтверждающие наличие обстоятельств, свидетельствующих о том, что транспортные средства, принадлежащее на вещном праве предпринимателю, были использованы ООО «Ямалтранссервис» для оказания последним услуг в пользу ООО «РН-Бурение».

Судом первой инстанции правильно определено, что из собранных в ходе выездной налоговой проверки материалов невозможно установить, какие именно транспортные средства и в каком количестве предоставлялись ООО «Ямалтранссервис» в пользование ООО «РН-Бурение» в период с 01.04.2007 по 31.12.2007.

Так, из договора от 25.05.2007 № 189-89/А-07 на оказание транспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом, заключенным между ООО «РН-Бурение» и ООО «Ямалтранссервис», не указано, какими именно транспортными средствами услуги должны оказываться, не определены идентификационные признаки транспортных средств и иные условия, позволяющие с достоверностью установить, что услуги оказываются транспортными средствами предпринимателя.

Копии реестра транспортных услуг (т.13 л.д.17), а также талоны к путевым листам (т.13 л.д.19, 21) подтверждают оказание транспортных услуг автомобилем ГАЗ 33081 (бортовая) с государственным номером р062ве89 лишь в период с 26.12.2007 по 31.12.2007.

В ходе допроса главного бухгалтера ООО «Ямалтранссервис» Сабитовой Ю.Г. (протокол от 05.03.2009 № 10) не был установлен период использования транспортных средств заявителя для оказания услуг ООО «РН-Бурение», количество использованных для этой цели транспортных средств, периодичность их использования, а также иные вопросы, установление которых было необходимо для решения вопроса о доначислении предпринимателю налогов по общеустановленной системе налогообложения.

Из указанных материалов выездной налоговой проверки невозможно определить точное количество транспортных средств, которыми ООО «Ямалтранссервис» оказывало транспортные услуги ООО «РН-Бурение», в т.ч. транспортных средств, принадлежащих на праве собственности или ином праве предпринимателю.

В связи с этим, то обстоятельство, что именно транспортные средства, предоставленные предпринимателем в пользование ООО «Ямалтранссервис», впоследствии использовались последним для оказания транспортных услуг ООО «РН-Бурение» в период с 01.04.2007 по 31.12.2007, количество таких транспортных средств, периодичность их использования налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не установлено и не доказано.

Представленный инспекцией к апелляционной жалобе реестр автотранспорта, который предположительно принадлежал предпринимателю и использовался для оказания услуг ООО «РН-Бурение», судом апелляционной инстанции не оценивался на предмет подтверждения доводов налогового органа, поскольку подателем жалобы не обоснована невозможность его представления до вынесения судебного акта по существу.

Налоговым органом не было установлено точное количество транспортных средств, деятельность по использованию которых подлежала налогообложению в общеустановленном порядке. Следовательно, суммы доначисленных НДС, НДФЛ и ЕСН являются произвольными и необоснованными, что противоречит общим принципам налогообложения, установленным статьей 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Следует отметить, что даже если и принять позицию налогового органа о том, что транспортные средства предпринимателя использовались ООО «Ямалтранссервис» для предоставления услуг ООО «РН-Бурение», то и в этом случае у апелляционного суда нет никаких оснований для заключения вывода о наличии фактических арендных отношений.

Во-первых, положения главы 39 Гражданского кодекса Российской Федерации (договор возмездного оказания услуг) не запрещают приобретение услуг лицом в целях их предоставления третьему лицу (в данном случае, приобретение ООО «Ямалтранссервис» услуг, оказываемых ИП Моисеевым В.Г., для ООО «РН-Бурение»;

Во-вторых, условиями договора на предоставление автотранспортных услуг № 1 от 01.04.2007 прямо предусмотрено право ООО «Ямалтранссервис» использовать автотранспорт для оказания услуг третьим лицам (пункт 2.5).

По таким основаниям следует признать не подтвержденными и подлежащими отклонению выводы налогового органа о том, что предпринимателем был заключен договор аренды транспортных средств, а не договор оказания автоуслуг, а также вывод, что переданные ООО «Ямалтранссервис» по договору автотранспортных услуг № 1 от 01.04.2007 транспортные средства в дальнейшем были переданы третьему лицу ООО «РН-Бурение».

Поскольку данные выводы повлекли доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, то решение налогового органа о доначислении сумм НДС, НДФЛ и ЕСН, наложении штрафа и начислении пени по ним, следует признать недействительным.

2. В части дополнительного начисления сумм налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость.

Проверкой установлено, что в результате осуществления деятельности по передача автотранспортных средств ООО «Ямалтранссервис», не подпадающей под действие главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации, ИП Моисеев В.Г. в соответствии с положениями статей 207-210, подпункта 2 пункта 1 статьи 235 и статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации является плательщиком налога на доходы физических лиц, единого социального налога и налога на добавленную стоимость.

На основе полученной информации, а именно: первичных учетных документов, предоставленных на проверку, сведений о движении денежных средств, а также счетов-фактур, выставленных ИП Моисеевым В.Г. в адрес ООО «Ямалтранссервис», проверяющие определили, что доходы в целях исчисления НДФЛ, ЕСН и налоговая база по НДС составляют 8 247 820 руб.

Вычеты по НДФЛ и ЕСН проверяющие определили в размере 334 538 руб. (заработная плата работников, платежи по гражданско-правовым договорам, налоговые платежи), а вычеты по НДС – налоговый орган не определил по причине их не подтверждения предпринимателем.

Кроме того, налоговый орган в тексте своего решения указал, что в ходе проверки у предпринимателя запрашивались расходные документы (требование исх.№ 01-34/1247 от 06.03.2009 с предложением