Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2009 по делу n А46-11357/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

общество в конечном счете получало доходы от реализации продукции в размере, оплаченном конечными покупателями, при этом фактическая отгрузка товара также осуществлялась конечным покупателям с территории ЗАО «Экоойл».

Так, из материалов дела усматривается, что операции по реализации обществом химпродукции по минимальной цене в адрес посредников оформляются соответствующей первичной документацией, с соблюдением правил и норм заполнения таковой.

Между тем, реализованные обществом ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» товары, как правило, в тот же день отгружаются налогоплательщиком в адрес третьих лиц - новых покупателей товаров. Названное обстоятельство усматривается из имеющихся в материалах дела, счетов-фактур, товарных накладных, выставленных ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» конечным покупателям, в которых грузоотправителем товаров значится ЗАО «Экоойл». 

Названное обстоятельство само по себе не свидетельствует об отсутствии участия ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» в реализации товаров конечным покупателям, тем более что факт отгрузки с территории ЗАО «Экоойл» можно объяснить отсутствием материально-технической базы названных контрагентов, технического персонала, о чем налоговый орган указал в оспариваемом решении.

В то же время, апелляционный суд находит названное обстоятельство подлежащим оценке в совокупности со следующими доказательствами.

Так, из свидетельских показаний начальника цеха Д-1-20-20а Чернова В.Щ. следует, что в 2005 году производилась отгрузка по накладным в адрес ООО «Аргамак» через Шутина С.А. и в адрес ООО «Люмикс» через Брицкого И.Ю., при том, что представителей ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» он не знает.

Из свидетельских показаний Шутина С.А. - коммерческого директора ООО «ПКФ «Техсинтез» следует, что ООО «ПКФ «Техсинтез» действительно получало хипродукцию у ЗАО «Экоойл», товар вывозился автотранспортом, принадлежащим ООО «ПКФ «Техсинтез», представителей ООО «Люмикс» никогда не видел, товар оформлялся (накладные и счета - фактуры) через коммерческий отдел ЗАО «Экоойл».

Из свидетельских показаний директора ООО «Электрокомплекс» Дьяченко Н.Н  следует, что ООО «Электрокомплекс» выполняло электромонтажные работы для ЗАО «Экоойл», за которые ЗАО «Экоойл» производило расчет денежными средствами и химпродукцией. Продукция получалась в цехе налива ЗАО «Экоойл», накладные и счета-фактуры получали на ЗАО «Экоойл» или ЗАО «ГК «Титан». Производить расчеты через договора уступок прав требования предложило ЗАО «Экоойл», представителей ООО «Люмикс» не знает.

Из свидетельских показаний директора ООО «Нефтепроммонтаж-2000» Брицкого И.Ю. следует, что химпродукцию получали по накладным из цеха Д-1 ЗАО «Экоойл». Сотрудничали с ООО «Люмикс» посредством получения товара за выполненные работы на ЗАО «Экоойл», с представителями ООО Люмикс» незнаком, раз видел одного представителя ЗАО «Экоойл», который предложил рассчитаться за выполненные ремонтные работы товаром через ООО «Люмикс». С ООО «Аргамак» работали аналогично как с ООО «Люмикс». Доверенность на получение товара получал в коммерческом отделе ЗАО «Экоойл», уже подписанную ООО «Люмикс» и ООО «Аргамак». Договоры уступки прав требования оформлялись на территории ЗАО «Экоойл», представители ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» при подписании договоров не присутствовали.

Означенные обстоятельства в своей совокупности позволяют заключить о номинальном участии спорных контрагентов в цепочке реализации товаров.

 Также налоговый орган в ходе проверки установил, что ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» фактически не получали оплату за реализованный товар, приобретенный у налогоплательщика, а передавали по номинальной цене право требования оплаты с конечных покупателей за реализованный товар в полном объеме ЗАО «Экоойл» по договорам уступки права требования, имеющимся в материалах дела.

В дальнейшем переданные права требования оплаты за поставленные  ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» товары в адрес конечных покупателей, засчитывались ЗАО «Экоойл» в порядке статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации в счет оплаты задолженности ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» перед налогоплательщиком (за реализованные по минимальной цене товары), о чем свидетельствуют представленные в материалы дела справки о зачете встречных однородных требований.

Оценивая вышеизложенные обстоятельства, апелляционный суд приходит к выводу, что контрагенты ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» фактически не понесли затрат по приобретению товаров у общества, в то время как налогоплательщик получил от названных организаций право требования оплаты за товар, реализованный налогоплательщиком по заниженной цене, в размере причитающемся ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс». При этом задолженность конечных покупателей товаров, переданная обществу ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс», погашалась путем зачета встречных требований.

Факт отгрузки товаров конечным потребителям напрямую, без участия контрагентов, в совокупности с отсутствием реальных затрат у посредников по приобретению товаров, и что важно без получения посредниками доходов от операций реализации конечным потребителям  товаров, поскольку права требования оплаты полностью передаются ЗАО «Экоойл», свидетельствует о  фактической реализации товаров в интересах общества по цене фактически выше, нежели налогоплательщик отражал в бухгалтерской и налоговой отчетности.

Апелляционный суд, приходя к названному выводу, также принял во внимание установленный налоговым органом факт реализации в проверяемом периоде товаров без названных посредников, при том, что цена реализации товаров по прямым поставкам значительно превышала стоимость химической продукции, применяемую налогоплательщиком при  реализации товаров в адрес ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс».

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление №53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При названных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу о получении налогоплательщиком налоговой выгоды в виде неисчесления сумм налога на прибыль с разницы фактически полученного дохода от конечных потребителей товаров и стоимости товаров, реализованных ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс».

По смыслу положений, указанных Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 № 53, налоговая выгода может являться обоснованной и может быть не признана таковой.

Пунктом 3 названного постановления отмечено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Поскольку апелляционный суд установил факт номинального участия спорных контрагентов в реализации товаров конечным потребителям, учитывая, что налогоплательщик не был лишен возможности реализовать товары напрямую потребителям, по более выгодной цене, при том, что в конечном счете общество получало доход (путем переуступки права требования) в размере стоимости реализации товаров контрагентами конечным покупателям, апелляционный суд приходит к выводу о том, что спорные операции не обусловлены разумными экономическими причинами и учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, что свидетельствует о необоснованности полученной налоговой выгоды.

Апелляционный суд находит ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что материалами дела не подтвержден факт согласованности действий налогоплательщика, его контрагентов и конечных потребителей.

Как уже было отмечено выше, должностные лица ряда конечных покупателей товара, реализованного обществом через спорных контрагентов, указали на факт получения оплаты за оказанные услуги заявителю продукцией ЗАО «Экоойл», которая отгружалась от имени спорных контрагентов, без участия представителей поставщиков, и с выдачей документов на товар на территории ЗАО «Экоойл». При этом, оплата производилась путем уступок права требования и взаимозачетами. Названные обстоятельства в совокупности свидетельствуют об осведомленности конечных покупателей товара о номинальном участии ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» в операциях реализации товаров ЗАО «Экоойл».

Пунктом 5 постановления № 53, в частности, установлено, что при выявлении арбитражным судом особой формы расчетов (в нашем случае - уступка прав требования, взаимозачет), свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Вышеназванные обстоятельства, в своей совокупности, свидетельствуют об отсутствии разумных экономических причин реализации товаров по заниженной цене ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс», поскольку, в конечном счете, заявитель получает полную стоимость товаров с наценкой контрагентов от конечных приобретателей товаров, приобретая дебиторскую задолженность последних по цене большей, чем была осуществлена отгрузка товара.

В пункте 7 постановления № 53 указано, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Поскольку налоговый орган при вынесении оспариваемого решения исходил из действительного экономического смысла спорных операций, а именно: определил доход налогоплательщика как реально полученную выгоду от конечных покупателей (зачет сумм долга в пределах сумм, переданных по уступке от контрагентов), апелляционный суд приходит к выводу, что инспекция правомерно исчислила суммы налога на прибыль с неотраженного в налоговой отчетности налогоплательщиком суммы дохода в размере наценки на товар, произведенной  ООО «Аргамак» и ООО «Люмикс» при реализации товаров конечным покупателям.

Суд апелляционной инстанции находит ошибочной ссылку суда первой инстанции на абзац второй пункта 4 постановления № 53, согласно которому при определении налоговой выгоды как необоснованной следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Апелляционный суд находит, что означенное указание высшей инстанции арбитражных судов уточняет положения абзаца первого названного пункта, которым установлено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поскольку налоговым органом был установлен факт отражения в бухгалтерской отчетности налогоплательщика операций реализации химпродукции в меньшем ценовом выражении по сравнению с реальной ценой реализации продукции, налоговый орган правомерно, исходя из положений подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153 НК РФ, согласно которым налогообложению налогом на добавленную стоимость подлежат суммы, полученные от операций реализации, при том, что выручка от реализации товаров определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров полученных им в денежной и (или) натуральной формах, правомерно определил налоговую обязанность налогоплательщика по уплате НДС с сумм, полученных за товар от конечных приобретателей такового.

Суд первой инстанции, при рассмотрении дела по существу, необоснованно сделал вывод об отсутствии факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС, повлекшее неуплату налога на прибыль в сумме 4737981 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 3553485 руб., что привело к принятию неправильного решения по делу в части  настоящего эпизода.

В силу положений подпункта 3 пункта 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания решения налогового органа недействительным в части:  привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 947596 руб.; начисления пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 2200512 (1538152 + 662360) руб.; начисления налога на прибыль в сумме 4737981 руб.; начисления налога на добавленную стоимость в сумме 3553485 руб.

Апелляционная жалоба налогового органа подлежит удовлетворению.

Поскольку решение налогового органа в названной части является правомерным, а доначисления сумм налогов, пени и штрафа основаны на переквалификации сделок, налоговый орган правомерно, руководствуясь положениями подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, обратился в арбитражный суд со встречным иском о взыскании названных сумм.

Установив наличие оснований для взыскания с общества суммы задолженности по обязательным платежам и наличие полномочий инспекции, установленных статьей 45 НК РФ, на обращение в арбитражный суд с заявлением о взыскании доначисленных по настоящему эпизоду сумм налогов, пени и штрафа, апелляционный суд на основании части 6 статьи 215 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает подлежащим удовлетворению встречное заявление налогового органа по настоящему делу.

В оспариваемом решении налоговый орган пришел к выводу о завышении налогоплательщиком сумм расходов, связанных с получением услуг производственного отдела ОАО «Омский каучук» по договору № 4 от 03.07.2000 года, на 10 291 212 рублей, что повлекло по результатам проверки доначисление обществу налога на прибыль, суммы пени за несвоевременную уплату налога и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Также налоговый орган отказал обществу в применении налоговых вычетов в размере 1 852 418 руб., относящихся к операциям приобретения услуг производственного отдела ОАО «Омский каучук» по договору № 4 от 03.07.2000 года.

В качестве снования для признания спорных расходов неправомерными, налоговый орган указал факт отсутствия документального подтверждения таковых, поскольку из представленных налогоплательщиком актов выполненных работ не представляется возможным установить содержание приобретенных услуг, их объем и соотношение стоимости услуг с их объемом, что не соответствует требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ