Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 по делу n 07АП-6950/08. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, лежит на налоговом органе.

В соответствии с п. 1 ст. 82 Налогового кодекса РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Пункт 3 указанной нормы предусматривает, что налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Справка помощника прокурора, на которую ссылается представитель налогового органа, к актам прокурорского реагирования не относится, документом, свидетельствующим о налоговом правонарушении, не является. Следовательно, на основании ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ не является допустимым доказательством совершения налогоплательщиком налогового правонарушения.

Более того, как правильно указал суд первой инстанции, из справки от 13.04.2006 года следует, что помощник прокурора Ленинского района проводил проверку по заданию прокуратуры области зала игровых автоматов, расположенного по ул. Ворошилова, 5; в решении же указано, что игровые автоматы установлены по ул. Ворошилова,7.

Пункт 1 статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих существенное значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка документов и предметов.

Согласно п. 3 указанной статьи осмотр помещения налогоплательщика должен производиться в присутствии понятых, при проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

Оценив представленные в материалах дела доказательства, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о не доказанности налоговым органом факта совершения Обществом вменяемого в указанной части налогового правонарушения.

При проведении налоговой проверки налоговым органом не была установлена принадлежность проверяемого игрового зала, а также установленных в зале игровых автоматов налогоплательщику, наличие или отсутствие трудовых (гражданско-правовых) отношений между опрошенными работниками игрового зала и Обществом. Также отсутствуют доказательства, что в момент проверки игровые автоматы находились в рабочем состоянии, были подключены к электрической сети и в них имелась выручка, в помещении игрового зала находились посетители, не установлено точное количество игровых автоматов.

Кроме того, в ходе налоговой проверки для установления фактов использования налогоплательщиком в нарушении норм Налогового кодекса РФ не зарегистрированных игровых автоматов, Инспекцией какие-либо мероприятия, в том числе осмотр помещения игрового зала в присутствии представителей Общества и понятых не проводились. При этом, для доначисления налога на игорный бизнес Инспекция использовала документы, составленные работниками прокуратуры Ленинского района г. Кемерово задолго до проведения выездной налоговой проверки. 

При этом, в нарушении ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ налоговым органом иных доказательств принадлежности налогоплательщику игровых автоматов, не представлено.

Таким образом, налоговая инспекция не доказала факт совершения Обществом правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ и пунктом 7 статьи 366 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, решение налогового органа № 58 от 28.04.2008 года в части доначисление налога на игорный бизнес в размере 150 000 руб., исчисление пени в связи с неуплатой налога в размере 36 865 руб. и привлечение Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 30 000 руб. обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что Обществом не исполнены обязанности налогового агента и не удержан налог на доходы с физических лиц. Обществу предложено удержать доначисленную сумму налога в размере 393 230 руб., исчислены пени в размере 82 226 руб. и Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 78 646 руб.

Основанием доначисления налога в размере 276 901 руб. послужил вывод налогового органа о том, что налоговый агент не правомерно не удержал налог с полученных выплат в виде подотчетных сумм. Полученные денежные средства в подотчет для оплаты лома черных металлов, налоговым органом расценены как выплаченный доход, поскольку в ходе налоговой проверки было установлено отсутствие реальных хозяйственных связей с контрагентами ООО «Хозпромсервис» и ООО «Металлинвест».

Основанием доначисления 116 329 руб. послужил вывод налогового органа о том, что налоговый агент занизил доходы, с которых исчислен налог. При этом в качестве подтверждения выплаченного дохода налоговый орган ссылается на справки о доходах, выданных Обществом работнику для получения ссуды в банке, на объявления о вакансиях и данные о средней заработной плате по отрасли. Данные обстоятельства послужили также основанием для доначисления единого социального налога в размере 170 138 руб., исчисления пени в размере 36 901 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 34 027 руб., а также начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 91 614 руб., исчисление пени в сумме 19 866 руб.

В силу ст. 24 Налогового кодекса РФ Общество является налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком налогов в бюджетную систему Российской Федерации. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. 

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом  налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам (п.4 ст. 226 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банке.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения  налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды (п. 6 ст. 226 НК РФ).

При определении налоговой базы в силу требований п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ, учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ плательщиком ЕСН признаются организации, производящие выплаты физическим лицам. Объектом налогообложения для таких организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (пункт 1 статьи 236 НК РФ).

В соответствии со ст. 6 ФЗ от 15.12.2001г. №167 ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее Закон №167-ФЗ) Общество является страхователем по обязательному пенсионному страхованию, как лицо, производящее выплаты физическим лицам.

Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов, в силу ст. 10 Закона №167-ФЗ, являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 «Единый социальный налог» Налогового кодекса Российской Федерации, то есть выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (ст.ст. 236, 237 НК РФ).

В силу части 4 статьи 75 АПК РФ документы, представляемые в арбитражный суд и подтверждающие совершение юридически значимых действий, должны соответствовать требованиям, установленным для данного вида документов.

Постановлениями Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 06.04.2001г., от 05.01.2004г. «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплате», утверждена унифицированная форма первичной учетной документации по оплате труда - №Т-53 «Платежная ведомость». Данная унифицированная форма содержит в себе такие обязательные реквизиты, как наименование организации, подпись с расшифровкой руководителя организации, главного бухгалтера, должность, подпись с расшифровкой лица, произведшего выплату, предусматривает одну графу для указания выплачиваемых сумм, подпись лица в получении денег.

Из оспариваемого решения и акта налоговой проверки следует, что платежные ведомости о сумме выплаченной заработной платы в 2004-2007 годах работникам Исаеву А. Г., Соловьеву Е. В., Соловьеву В. Л. и, соответственно, подтверждающие начисленную в результате проверки сумму НДФЛ, предметом исследования налогового органа не являлись.

При этом, справки, предоставленные работниками в банк с целью получения кредита (на основании которых определялась налоговым органом сумма расхождений в полученных физическими лицами доходах), не содержат обязательные реквизиты указанные в Постановлениях Госкомстата Российской Федерации.

Кроме того, при проведении проверки налоговым органом не было выявлено расхождений в первичных документах, подтверждающих доходы, фактически выплаченные физическим лицам.

Допрос свидетеля Соловьева Е. В., проведенной в порядке ст. 90 Налогового кодекса РФ не является доказательством, подтверждающим выводы налогового органа, поскольку в свидетельских показаниях, представленных в материалы дела, свидетель указывает приблизительные суммы полученной заработной платы;  ведомости, в которых свидетель расписывался при получении заработной платы, при допросе не были представлены указанному лицу для обозрения; пояснения свидетеля о размере заработной платы при не оспаривании факта получения заработной платы, никакими доказательствами по делу, не подтверждены, что не позволяет суду установить точный размер полученной указанным физическим лицом ежемесячной заработной платы, выплаченной  Обществом  за указанный период, также как и размер ежемесячной заработной платы работников Исаевым А. Г  и Соловьевым  В. Л., которые вообще не были опрошены налоговым органом по данному факту.

Учитывая изложенное, выводы Инспекции о том, что данные, отраженные в индивидуальных ведомостях учета, не носят достоверный характер и не могут служить единственным доказательством начисления налогов, основаны на документах, которые не подтверждают выплату, учет либо выдачу неофициальной заработной платы, ее размеры.

Иного документального подтверждения выплаты данным физическим лицам дохода налоговым органом в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

При этом, налоговым органом не устанавливались факты фактической выплаты дохода работникам в проверяемый период с учетом выплаченных сумм дохода и сведений, предоставленных налоговым агентом в налоговый орган; при не оспаривании налоговым органом представления сведений о доходах физических лиц по форме 2НДФЛ.

Доказательств того, что с сумм указанных выплат (по платежным ведомостям) Общество  не  исчислило, не удержало и не уплатило НДФЛ, не доплатило ЕСН и страховые взносы на ОПС в бюджет в материалах дела не имеется.

 Информации, которой располагал налоговый орган при вынесении оспариваемого решения в указанной части, не достаточно для определения суммы налога расчетным путем, поскольку сами по себе справки и объяснения физических лиц с достоверностью не подтверждают фактический размер полученного дохода и основания его получения

Подпунктом 7 п. 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ предусмотрены  случаи, когда налоговый орган вправе определить суммы налогов, подлежащие внесению в бюджет расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках

Как видно из материалов дела, налоговый орган не использовал при определении размеров налогов и взносов данных о каком-либо конкретном аналогичном предприятии, как это предписано в п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Для расчета заниженных налогов и взносов налоговый орган использовал следующие источники информации (кроме показания свидетеля): о размере оплаты труда, опубликованной в СМИ, данные об уровне прожиточного минимума и о среднеотраслевой номинальной заработной плате, сложившейся за 2004-2007 года по г. Кемерово по аналогичным видам деятельности.

 Между тем, согласно ст. 2 Федерального закона № 134-ФЗ от 24.10.1997 г. «О прожиточном минимуме в Российской Федерации», установление прожиточного минимума предназначается для: оценки уровня жизни населения Российской Федерации при разработке и реализации социальной политики и федеральных социальных программ;