Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2015 по делу n А51-28494/2014. Изменить решение (ст.269 АПК)

оказываемым в отношении товаров, перемещаемых через территорию Российской Федерации с территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, или с территории государства - члена Таможенного союза на территорию другого иностранного государства, в том числе являющегося членом Таможенного союза, в рассматриваемый период предусмотрено не было.

Таким образом, суд первой инстанции, пришел к неправильному выводу о том, что оказанные ООО «ФИТ» услуги, не закреплены в пункте 3 статьи 164 НК РФ, и, следовательно, в данном случае не должна применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов.

Ссылки налогового органа на Письма Минфина России несостоятельны в связи с тем, что указанные письма были приняты с учетом изменений в НК РФ (введение подпункта 3.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ), и соответственно, отраженная в них правовая позиция не может быть применима к правоотношениям, возникшим до указанной даты.

Применение нулевой ставки НДС в отношении услуг по организации транспортировки по территории Российской Федерации товаров, ввозимых с территории Литвы в Республику Казахстан, российским законодательством о налогах и сборах в период оказания услуг ООО «ФИТ» не было предусмотрено.

Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах», вступившим в силу с 1 октября 2011 года, пункт 1 статьи 164 НК РФ дополнен подпунктом 3.1, предусматривающим применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость, в частности, в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основе договора транспортной экспедиции при организации услуг по перевозке или транспортировке железнодорожным транспортом товаров, перемещаемых через территорию Российской Федерации с территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, или с территории государства - члена Таможенного союза на территорию другого иностранного государства, в том числе являющегося членом Таможенного союза.

Учитывая изложенное, транспортно-экспедиционные услуги при организации услуг по перевозке железнодорожным транспортом товаров, перемещаемых через территорию Российской Федерации с территории иностранного государства на территорию государства - члена Таможенного союза, оказанные российской организацией по договору транспортной экспедиции, облагаются этим налогом по ставке в размере 0 процентов, начиная с 1 октября 2011. До 1 октября 2011 в отношении указанных услуг на основании пункта 3 статьи 164 НК РФ применялась ставка налога в размере 18 процентов.

Тем более в данном случае не применима норма права, предусмотренная подпунктом 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции от 22.07.2005 № 119-ФЗ, в ред. от 27.11.2010 № 309-ФЗ), а именно, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита (в ред. от 22.07.2005 № 119-ФЗ) и налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию Российской Федерации до таможенного органа в месте убытия с территории Российской Федерации (в ред. от 27.11.2010 № 309-ФЗ)

Таким образом, суд первой инстанции, учитывая правильно установленные фактические обстоятельства и тот факт, что спорные услуги оказывались обществом до 1 октября 2011 года, пришел к ошибочному выводу о необоснованном применении заявителем налоговой ставки 18 % по НДС в отношении операций по реализации услуг по договору № АТМ-09/202 от 23.09.2009, заключенному с компанией ООО «ФИТ».

В рассматриваемой части решение изменению, апелляционная жалоба общества подлежит удовлетворению.

В остальной части решение суда первой инстанции от 28.01.2015 подлежит оставлению без изменения, а апелляционные жалобы без удовлетворения.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2010 году) предусмотрено применение ставки 0 % в отношении работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции, действующей с 2011 года) предусмотрено применение ставки 0 % в отношении работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию Российской Федерации до таможенного органа в месте убытия с территории Российской Федерации.

В соответствии с Федеральным законом от 19.07.2011 № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» перечень товаров (работ, услуг), при реализации которых обложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 0 процентов на основании пункта 1 статьи 164 НК РФ, дополнен подпунктом 3.1, содержащим следующие оказываемые организациями или индивидуальными предпринимателями услуги: по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга)) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления услуг по перевозке или транспортировке железнодорожным транспортом товаров, перемещаемых через территорию РФ с территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, или с территории государства - члена Таможенного союза на территорию другого иностранного государства, в том числе являющегося членом Таможенного союза; транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основе договора транспортной экспедиции при организации услуг по перевозке или транспортировке железнодорожным транспортом товаров, перемещаемых через территорию РФ с территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, или с территории государства - члена Таможенного союза на территорию другого иностранного государства, в том числе являющегося членом Таможенного союза.

Как правильно указал суд первой инстанции, из буквального толкования положений подпункта 3.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ следует, что возможность применения ставки НДС 0 процентов предусмотрена в отношении конкретных операций, осуществляемых с товарами.

С 1 октября 2011 года в пункте 1 статьи 164 НК РФ добавился новый подпункт 9.1. В соответствии с ним налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации выполняемых (оказываемых) российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке или транспортировке товаров, перемещаемых через территорию Российской Федерации с территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, или с территории государства - члена Таможенного союза на территорию другого иностранного государства, в том числе являющегося членом Таможенного союза, и работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой указанных товаров, стоимость которых указана в перевозочных документах на перевозку товаров.

Согласно статье 1 Приложения B.3 к Конвенции о временном ввозе от 26.06.1990 под контейнерами понимаются специально сконструированные для обеспечения перевозки одним или несколькими видами транспорта без промежуточной перегрузки грузов приспособления, представляющие собой полностью или частично закрытые емкости, предназначенные для помещения в них грузов, достаточно прочные и приспособленные для многократного использования в подобных целях. Следовательно, контейнер не является товаром.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Поскольку груз представляет собой товар в процессе перевозки, транспортировки, перемещения, то перевозка тары (контейнера как приспособления, предназначенного для помещения в него груза)  и дизельного вагона не может быть приравнена к перевозке самого груза (товара). 

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 03.11.2009 № 9476/09, следует, что право на применение налоговой ставки 0% обусловлено непосредственной связью услуг с товаром.

Основным критерием, определяющим ставку налогообложения по НДС рассматриваемых услуг, является непосредственная связь их с товаром, вывозимым/ввозимым за пределы таможенной территории Российской Федерации в соответствующем таможенном режиме.

Порожние вагоны не являются товаром, и их возврат не признается реализацией в смысле, придаваемом статьей 38 НК РФ, кроме этого такая услуга не поименована в перечне транспортно-экспедиционных услуг предусмотренных подпунктом 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что услуги по доставке (возврату) порожних контейнеров  и служебного дизельного генераторного вагона не могут быть квалифицированы как  непосредственно связанные с услугами по организации перевозок и транспортировке товаров.

Следовательно, инспекция неправомерно, со ссылкой на подпункт 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ, отказала обществу в применении налоговых вычетов по услугам по перевозке порожних контейнеров, и провозной платы за служебный дизельный генераторный вагон, в котором находятся механики-дизелисты, поскольку налогообложение данных услуг не подпадает под действие пункта 1 статьи 164 НК РФ и подлежит налогообложению по ставке НДС 18 процентов.

Поскольку, услуги по возврату порожних вагонов, оказанные ОАО «РЖД», являются самостоятельным видом услуг, которые отличаются от услуг по перевозке транзитных товаров, а услуги экспедитора по возврату порожних вагонов не относятся к услугам и работам, указанным в подпункте 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ, а потому не облагаются по ставке 0 процентов.

Таким образом, общество действовало в полном соответствии со статьями 171, 172 НК РФ и правомерно включило в состав налоговых вычетов суммы НДС, уплаченные контрагенту, за услуги связанные с возвратом порожних вагонов.

Аналогичная правовая позиция содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 № 7752/08, Постановлении ВАС РФ от 28.10.2008 № 6068/08, Постановлении ВАС РФ от 28.10.2008 № 6080/08, Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 16.09.2008 № Ф03-А73/2008-1/3810.

Исходя из изложенного требования заявителя о признании незаконным оспариваемого решения в части доначисления  НДС в сумме 229 251,03 руб., пеней за несвоевременную уплату НДС в сумме 11 912,16 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 44 872,17 руб., удовлетворены судом первой инстанции правомерно.  Расчет указанных сумм  НДС, пени, штрафа, произведенный инспекцией, заявителем не оспаривается.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в НК РФ, установившем правила ведения налогового учета (пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действующим в спорный период), статья 313 НК РФ).

Уменьшению налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных расходов должен предшествовать факт совершения расходной хозяйственной операции, подтвержденный надлежаще оформленными и содержащими достоверную информацию первичными бухгалтерскими документами. Первичные документы должны не только содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, но и быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

Пунктом 49 статьи 270 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные