Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2009 по делу n А24-233/2008. Изменить решение

так же вступившими в закону силу судебными актами по делам №№ А24-2318/2008 и А24-2319/2008, апелляционная коллегия полагает, что основания для доначисления НДС, пени и штрафа при вынесении оспариваемого решения в части спорного эпизода у налогового органа отсутствовали.

Кроме этого, следует отметить, что глава 21 НК РФ не связывает момент определения налоговой базы по реализации драгметаллов с моментом представлении пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Момент определения налоговой базы по осуществленным обществом операциям  установлен в порядке, определенном п.1 ст.167 НК РФ, согласно которому моментом определения налоговой базы является либо день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, налоговая база по НДС при реализации драгметаллов  определяется в момент отгрузки или оплаты в соответствии с принятой на предприятии учетной политикой, независимо от  момента представления налоговой декларации по ставке 0 процентов за январь, февраль 2004 года и указанных в п.8 ст.165 НК РФ  документов.

Согласно учетной политике ЗАО «КГД» моментом определении налоговой базы по НДС в 2004 году являлся момент отгрузки товара. Данное обстоятельство  инспекцией не оспаривается.

Пунктом 9 статьи 165 Кодекса предусмотрена обязанность налогоплательщиков исчислить суммы налога на добавленную стоимость по ставке 10 или 18 процентов в случае не подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в установленные в данном пункте сроки только в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса.

Поскольку право общества на применение налоговой ставке 0 процентов по НДС при реализации драгоценных металлов банкам в январе и в феврале 2004 года подтверждено, следовательно, у налогоплательщика отсутствует обязанность по исчислению НДС за январь 2004 года в сумме 32.452.640 рублей и за февраль 2004 года в сумме 4.239.744 рубля.

Отсутствие обязанности общества по исчислению и уплате НДС в 36.692.384 рубля свидетельствует об отсутствии  недоимки по данному налогу в указанной сумме, в связи с чем коллегия считает правильным вывод суда о неправомерном                          доначислении  ЗАО «КГД»  НДС в сумме 36.692.384 рубля, соответствующих  пеней и штрафа, а доводы инспекции в указанной части признает необоснованными.

С учетом выводов суда о неправомерном доначислении налогоплательщику НДС в сумме 36.692.384 рубля (п. 4.1.1), выводов налогового органа о занижении реализации на суммы: 48.055руб. (п. 4.1.2) + 754.952руб. (п.4.1.3) + 37.518руб. (п.4.1.4), не оспоренных налогоплательщиком, и выводов налогового органа о недопредъявлении к вычету НДС в сумме 68.349 рублей, доначисление 2004 года по результатам проверки составляет 772.176 рублей.

Доначисление НДС в сумме 14.473.801 рубль за 2005 год сложилось из сумм :

(неотраженная реализация: 15.260 949 руб. (15.048.000руб. (п. 4.5.1.) + 164.597руб. (п. 4.5.2) + 22.627руб. (п.4.5.3) + 4.571руб. (п.4.5.4) + 21.154руб. (п.4.5.5)) – недопредъявленные вычеты за 2004 год в сумме 787.148руб. (л.д.99 т.1)).

При этом заявитель не оспаривает факт и обстоятельства установленных налоговых нарушений по 2005 году, однако указывает на имеющуюся переплату в сумме 16.581.335 рублей, признанную судом и не оспоренную налоговым органом, которая образовалось по следующим основаниям.

В приложении № 23 к акту выездной налоговой проверки от 22.11.2007 № 09-08/17 налоговым органом в графе помесячно определена сумма «входного» НДС, подлежащего распределению. Расчет данной суммы произведен налоговым органом путем вычитания из книг покупок сумм НДС, которые описаны в пунктах 2.3.8.1-2.3.8.5 акта, и, по мнению инспекции, неправомерно приняты к вычету.

В ходе рассмотрения акта проверки обществом произведено сопоставление  данных, указанных в Приложении № 23 с данными, содержащимися в книгах покупок, результаты сопоставления  представлены в таблице (т.3 л.д.15).

Из анализа указанной таблицы, следует, что в мае и июле 2005 года имеются значительные расхождения между данными книги покупок ЗАО «КГД» и данными, приведенными в графе 2 Приложения  23 к акту налоговой проверки. Расхождения в мае 2005 года возникли вследствие того, что налоговым органом исключены из книги покупок счет-фактура  от 21.08.2004 № 55 на сумму 50.364.406,78 рублей, в том числе НДС – 9.065.593,22 рубля (т.5 л.д.40) за дизельное топливо, выставленная на ЗАО «КГД» с ОАО «Востокгидроэнергострой». Оприходование дизельного топлива произведено в бухгалтерском  учете   общества 27.08.2004 (товарная накладная № 4 от 21.08.2004). В мае 2005 года по данному счету-фактуре произведена частично оплата следующими платежными поручениями: № 92 от 05.05.2005 на общую сумму 11.000.000. рублей, том числе НДС в сумме 677.966,10 рублей (т.5 л.д.42); № 108 от 16.05.2005 на общую сумму 5.339.218,30 рублей, в том числе НДС в сумме 814.457,03 рублей (т.5 л.д.43); № 109 от 16.05.2005 на общую сумму 70.088 рублей, в том числе НДС  в сумме 10.691 рубль (т.5 л.д.44).

С учетом представленных документов на основании  п.1 ст.172 НК РФ общество имело право на вычет НДС в мае 2005 года по указанной счету-фактуре в сумме 2.503.114,64 рублей. Вследствие ошибки, допущенной при составлении налоговой декларации по НДС  за май 2005 года, данная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.

Расхождения в июле 2005 года возникли вследствие того, что  налоговым органом исключена из книги покупок счет-фактура от 01.10.2004 № 226 на сумму 92.162.678, 52 рублей, в том числе НДС в сумме 14.047.072,33 рубля (т.5 л.д.52), выставленная ЗАО «Камголд» за оказанные обществу услуги. Оплата по данной счету-фактуре произведена в несколько этапов путем перевода с валютного счета общества денежных средств в размере 29.581.087,09 рублей на расчетный счет ЗАО «Камголд» и перечисления денежных средств в размере 349.117.96 рублей по платежным поручениям  № 1054 от 18.06.2004,  № 2532 от 21.07.2004.

Исходя из представленных документов, на основании п.1 ст.172 НК РФ налогоплательщик имел право на предъявления вычета по НДС в июле 2005 года в сумме  14.047.072,33 рубля по указанной счету-фактуре. Поскольку обществом была допущена ошибка  при составлении налоговой декларации по НДС за июль 2005 года,  указанная сумма ошибочно не была отражена в составе налоговых вычетов.

Перечисленные обстоятельства подтверждены материалами дела и нашли отражение в той части решения суда первой инстанции, в отношении которой сторонами не заявлены возражения.

Согласно пункту 3 статьи 78 НК РФ налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта.

Однако, как следует из материалов дела, инспекция не только не поставила  ЗАО «КГД» в известность об имеющейся переплате по НДС в общей сумме 16.550.187,33 рублей и не предупредила о необходимости подать уточненные налоговые декларации по НДС за май и июль 2005 года, а напротив отразил несоответствующие действительности данные за май и июль 2005 года в приложении № 23 к акту  проверки.

С учетом того, что обществом не использовано право на вычет, фактически сложилась переплата по НДС в сумме 16.550.187,33 рублей, которая больше недоимок по НДС, доначисленных налоговым органом по результатам проверки за 2005 год.

В  результате  занижения  реализации  на  сумму  15.260 949 руб.  (15.048.000руб.  (п. 4.5.1.) и 212.949руб. (п.п. 4.5.2, 4.5.3, 4.5.4, 4.5.5)), факта переплаты на сумму 16.550.187,33 руб. и недопредъявленного вычета, установленного налоговым органом, в сумме 787.148руб., по результатам 2005 года у налогоплательщика отсутствует недоимка по налогу на добавленную стоимость, переплата составляет 2.076.386.33руб.

Следовательно, выводы проверяющих о неуплате заявителем налога на добавленную стоимость по результатам 2005 года не соответствуют обстоятельствам дела.

Доначисление НДС в сумме 35.139.272 рубля за 2006 год сложилось из сумм :

Занижение реализации 703.320 руб.(172.719 руб. (п. 4.7.1.) + 431.024 руб. (п. 4.7.2) + 16.555 руб. (п.4.7.3) + 11.956 руб. (п.4.7.4)) + 71.066 руб. (п. 4.7.5)) + завышение вычетов на сумму 34.359.681 руб.

Правомерность доначисления налога в сумме 703.320 руб. в результате занижения реализации налогоплательщиком не оспаривается. Доводы налогоплательщика сводятся к тому, что недоимка по налогу отсутствует в связи с переплатой 2005 года.

Решение налогового органа по НДС за 2006 год оспорено налогоплательщиком в части вычетов по счетам-фактурам ЗАО «Недра Оссоры» (п.4.7.3) и завышения вычетов на сумму 34.359.681 руб.

Требования налогоплательщика по указанным эпизодам судом первой инстанции удовлетворены.

В порядке апелляционного производства по жалобе налогового органа судом апелляционной инстанции пересматривается судебный акт в части вычетов по счетам-фактурам ЗАО «Недра Оссоры».

Как следует из оспариваемого ненормативного акта (п.4.7.3) общество неправомерно заявило на вычеты НДС за 2005 год  в сумме 6.962.603 рублей, в том числе: за май 2005 года – 4.152.533 рубля, за июнь – 2.563.470 рубля по счетам – фактурам, выставленным ЗАО «Недра Оссоры» в 2002, 2003, 2004 годах за оказание  обществу услуг по договору № 3 от 30.10.2001. Основанием для отказа в налоговых вычетах явилось то обстоятельство, что ЗАО «Недра Оссоры» представляет нулевую отчетность, провести встречную проверку не представляется возможным из-за отсутствия контрагента по адресу, указанному в счетах-фактурах.

Кроме того, в решении налогового органа приведен довод о том, что в нарушение п.2 ст.173 НК РФ обществом заявлен к возмещению НДС в сумме 1.955.533 рубля за 2005 год по счетам-фактурам 2002 года, выставленным ЗАО «Недра Оссоры» по истечению трехгодичного срока давности.

Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 № 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» также разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в  бухгалтерской отчетности - достоверны.

Презумпция добросовестности налогоплательщика может считаться опровергнутой, в частности, в случае представления налоговым органом доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных, лишенных разумной деловой цели действий, направленных на искусственное создание оснований для получения налоговой выгоды.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

В рассматриваемом случае Инспекция не представила доказательств недобросовестности общества, в том числе отсутствия реальной экономической цели осуществленных им операций, а также совершения заявителем и поставщиком услуг -ЗАО «Недра Оссоры» согласованных действий, направленных на получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

Довод налогового органа о том, что обществом были представлены в ходе проверки и при подаче возражений только копии документов (договор, акты выполненных работ, отчеты по оказанным услугам, счета-фактуры), подтверждающих заявленный вычет, коллегия считает несостоятельной, поскольку требования в адрес налогоплательщика о предоставлении оригиналов данных документов в материалах дела отсутствуют, заявитель утверждает, что располагает подлинниками указанных документов.

Вместе с тем, коллегия считает обоснованным довод инспекции о том, что общество неправомерно, в нарушение п.2 ст.173 НК РФ заявило к возмещению из бюджета НДС в сумме 1.955.533 рубля за 2005 год по счетам-фактурам 2002 года.

Согласно пункту 8 Правил ведения журналов учета поученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, счета-фактуры, полученные от продавцом, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования  приобретаемых товаров (работ, услуг).

На основании пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по налогам каждого налогового периода, поэтому в налоговом учете 2005 года, общество обязано было отразить показатели операций, относящихся к данному конкретному налоговому периоду. Отражение в ней операций, относящихся к иным налоговым периодам, не соответствует положениям главы 21 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет.

Пункт 2 статьи 173 Кодекса предусматривает возможность возмещения