Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 05.05.2008 по делу n А78-9178/2005. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

следует отметить, что в соответствии с пп.4 п.2 ст.336 НК РФ не признаются объектом налогообложения полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в установленном порядке.

Письмом от 21.04.2006 №732/11-01 (т.7 л.д. 111) Читинское межрегиональное управление по технологическому и экологическому надзору подтвердило, что добыча урана способом кучного выщелачивания в 2002 году ОАО «ППГХО» производилось из собственных отвалов горнорудной массы, состоящей из бедных урановых руд. Указанная горнорудная масса, полученная в результате подземной добычи урановой руды с учетом согласованных эксплуатационных потерь в установленном порядке, является собственностью ОАО «ППГХО».

Указанные обстоятельства исключают налогообложение полезных ископаемых, извлеченных из собственных отвалов, а также применение при налогообложении правила, предусмотренного п.3 ст.337 НК РФ, так как кучное выщелачивание, с учетом вышеизложенного, в данном случае не является специальным видом добычных работ в отношении полезных ископаемых, подлежащих налогообложению, и не отнесено в соответствии с лицензиями на пользование недрами к специальным видам добычных работ.

Применяемое на ОАО «ППГХО» пачуковое выщелачивание также не является специальным видом добычных работ при добыче уранового сырья, так как данные процессы не относятся к добычным технологическим операциям, а является перерабатывающей технологией, о чем указано в письме Читинского межрегионального управления по технологическому и экологическому надзору от 28.11.2006г. №2/49/11-02.

Таким образом, пачуковое выщелачивание применяется как часть гидрометаллургической технологии на металлургическом заводе ОАО «ППГХО», не является специальным видом добычных работ, и в отрыве от других перерабатывающих технологий, применяемых в ОАО «ППГХО» (сорбция, десорбция, экстракция, реэкстракция, прокаливание) самостоятельно не приводит к получению закиси-окиси урана (концентрата природного урана).

Урановая руда соответствует необходимым критериям, предъявляемым п.1 ст.336 НК РФ и п. ст.337 НК РФ к объекту налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых:

урановая руда является результатом разработки месторождения согласно Техническому проекту разработки месторождений Стрельцовской группы;

урановая руда является продукцией горнодобывающей промышленности, относительно которой закончен весь процесс горных (добычных) работ;

урановая руда является первой по своему качеству соответствующей стандарту предприятия (ввиду отсутствия иных стандартов).

Принимая во внимание, что ОАО «ППГХО» в 2002 году не осуществляло реализацию добытого полезного ископаемого - урановой руды, для исчисления налога должны применяться требования, предусмотренные пп.3 п.1 ст.340 НК РФ - исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого. Таким образом, в уточненных декларациях ОАО «ППГХО» применил способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого правомерно.

Обжалуемое решение надлежит признать недействительным по заявлению ОАО «ППГХО» в связи с несоответствием его статьям 336, 337 НК РФ.

Сторонами (заявителем, заинтересованными лицами) заключено Соглашение от 06.04.2007 о том, что не установлено расхождений в расчетах добытого полезного ископаемого (товарной урановой руды), числовых и суммовых расхождений в расчетах не установлено, сумма налога, подлежащая к уплате, исчислена налогоплательщиком верно как в изначальных налоговых декларациях за 2002 год (с объектом налогообложения - концентрат урана в закиси-окиси), так и в уточненных декларациях (объект налогообложения - урановая руда. Таким образом, в данном случае идет речь только о проверке судом применения норм Налогового кодекса РФ.

Постановлением Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 № 64 разъяснено следующее.

При определении объекта НДПИ следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, техническом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологической операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья.

На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу, что заявленное требование общества подлежит удовлетворению.

Налоговый орган, не согласившись с выводами суда первой инстанции, заявил апелляционную жалобу, в которой просит решение отменить, в удовлетворении требований обществу отказать.

Представители налогового органа в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы, указав следующее.

Согласно Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007г. № 64, объектом обложения НДПИ, в соответствии с разъяснениями Пленума, являются полезные ископаемые уран и молибден, а не минеральное сырье (руда), как утверждает налогоплательщик.

Между тем, при применении положения пункта 1 статьи 337 НК РФ, как разъясняет указанный Пленум , вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

В минеральном сырье, добываемом Обществом, содержится продукция - уран, доведенный в процессе переработки (обогащении, технологическом переделе) до концентрата соответствующего стандарта качества (ТУ 95 1981-89), характеризуемый определенным химическим составом.

Концентрат природного урана в виде закиси-окиси, согласно ТУ 95 1981-89 (Взамен ОСТ 95.203-79) должен содержать не менее 84% урана природного или металла в химически чистом виде. Соответственно, массовая доля примесей в концентрате (железо, фосфор, медь, ванадий, алюминий, никель, кремний, никель, марганец, бор, молибден, торий, самарий, европий, гадолиний, вольфрам и др.) должна быть не более 16% (Том II дела, стр. 97-131).

В абзаце 4 пункта 1 Пленум подчеркивает, что при определении объекта НДПИ судам следует иметь в виду: поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 НК РФ не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Материалами дела установлено, что все технологические операции по извлечению полезного ископаемого (урана) из минерального сырья (руды) и доведению его до продукции (концентрата природного урана) соответствующего стандарта (ТУ 95 1981-89) являются операциями по извлечению полезного ископаемого (урана) из минерального сырья.

Операции по дальнейшей очистке от примесей, содержащихся в концентрате природного урана, производство смесей природного урана - тетрафторида (химическая формула UF4); гексафторида (UF6); сплавов урана с другими металлами (сплавы урана или плутония с алюминием, хромом, цирконием, молибденом, титаном, ниобием или ванадием), дисперсии диоксида урана (U02) или карбида урана (UC) (смешанные или не смешанные с диоксидом тория или карбидом тория в графите или полиэтилене, металлокерамика, состоящая из различных металлов (например, коррозионностойкой стали, или нержавеющей стали) вместе с диоксидом урана (U02), диоксидом плутония (Ри02), карбидом урана (UC) или карбидом плутония (РиС) (или тех же соединений, смешанных с оксидом тория или карбидом тория. Эти продукты в виде брусков, пластин, шариков, кусков, порошков и т.п. используются для производства тепловыделяющих элементов или иногда непосредственно в реакторах); производство обогащенного и обедненного урана осуществляются на других предприятиях атомной промышленности (Чепецкий, Новосибирский, Томский и др. заводы), и не относятся к операциям по добыче (извлечению) полезного ископаемого (урана) из минерального сырья (руды).

Вышеуказанная продукция, изготовленная из концентрата природного урана, является продукцией обрабатывающей промышленности и не может быть признана полезным ископаемым, что соответствует разъяснениям Пленума.

В пункте 3 Постановления Пленум разъясняет, что при разработке полезного ископаемого в соответствии с лицензией на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Как указывалось выше, лицензии выданы обществу на добычу урана и молибдена. К технической документации по разработке месторождений Стрельцовской группы ураново-молибденовых руд, на основании которой можно определить конечную продукцию ОАО «ППГХО» относится Комплексный проект строительства III очереди предприятия п/я А-1763 (Приаргунский горнохимический комбинат) (Москва-1984г.).

Комплекс технологических операций, предусмотренных техническим проектом разработки месторождений Стрельцовской группы заканчивается получением урана и молибдена в виде концентратов соответствующих стандартов.

Таким образом, продукцией Общества является полезное ископаемое - уран в виде концентрата, соответствующий ТУ 95 1981-89 и реализуемый Обществом в качестве товарного продукта. Поэтому оценка стоимости добытого полезного ископаемого должна производиться исходя из выручки от реализации продукции в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 и пунктом 3 статьи 340 НК РФ.

Судом первой инстанции не принято во внимание, ОАО «ППГХО» относится к горнодобывающей промышленности, а не к обрабатывающей.

Соответственно, продукция Общества - концентрат природного урана (или закись-окись урана) относится к горнодобывающей промышленности.

Данный вывод подтверждается следующими документами, имеющимися в материалах дела:

1.1 Уставом Общества, согласно которому целью и предметом деятельности является добыча, обогащение и переработка минерального и других видов сырья с целью выпуска солей природного урана, молибденовых соединений и различных видов продукции на их основе (Том III дела, стр.39);

1.2. Бухгалтерским балансом за 2002 год (Форма №1,2,3, Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности ОАО «ППГХО» за 2002 год), в котором указан код основного вида деятельности Общества по ОКВЭД 12.00.11, соответствующий продукции раздела С Продукция горнодобывающей промышленности (Приложение №3).

После регистрации, предприятие вносится в Единый государственный реестр предприятий и организаций (ЕГРПО) с целью обеспечения полноты государственного учета предприятий и организаций в России и ведения на его основе статистических наблюдений за деятельностью хозяйствующих субъектов.

В 2002 году действовали два классификатора, по которым можно было отнести Общество к какой-либо отрасли народного хозяйства, а именно: Общероссийский классификатор отраслей народного хозяйства (утв. Госкомстатом СССР, Госпланом СССР.

Госстандартом СССР 01.01.1976 (ред. от 15.02.2000) (далее ОКОНХ) п Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 (в ред. Изменений 1/94, 2/95, 3/96 ОКДП; 4/2001 ОКДП, утв. Госстандартом РФ 01.02. 2002, с изм., внесенными Постановлением Госстандарта РФ от 06.11. 2001 №454-ст) (далее ОК 004-93).

По ОКОНХ предприятия по добыче и обогащению радиоактивных руд, получению закиси-окиси урана (дословно из ОКОНХ) классифицируются по коду отрасли 12314 Добыча и обогащение радиоактивных и бериллиевых руд (Том 14, л.д. 98-99). Данный код указан Обществом и в графе 4 отчета по форме 70-ТП «Сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче за 2002 год» (Том 7, л.д.88-91).

По коду отрасли ОКОНХ 12315 классифицируются предприятия по производству и переработке радиоактивных материалов, по производству тепловыделяющих элементов (ТВЭЛ) и утилизации ТВЭЛ и высокоактивных отходов (введено Изменением N 23/99. утв. Госстандартом 31.08.1999).

Таким образом, по мнению налогового органа ОКОНХ к отрасли промышленности относится как предприятия по добыче и обогащению радиоактивных и бериллиевых руд, товарной продукцией которых является закись-окись урана так и предприятия по производству и переработке радиоактивных материалов.

В статье 337 НК РФ продукция предприятий разделяется на продукцию предприятий горнодобывающей и обрабатывающей промышленности.

Так как предприятия по добыче и первичной переработке (обогащению) полезных ископаемых относятся к горнодобывающей промышленности, то в соответствии с ОКОНХ концентрат природного урана в виде закиси-окиси (код 12314) следует отнести к продукции горнодобывающей промышленности.

Соответственно продукция (код 12315), полученная при дальнейшей переработке закиси-окиси урана на предприятиях по производству и переработке радиоактивных материалов, относится к продукции обрабатывающей промышленности.

Эти выводы находят подтверждение в ОК 004-93, согласно которому продукция общества, указанная в Комплексном проекте строительства III очереди предприятия п/я А-1763 (Приаргунский горнохимический комбинат) (Москва-1984г.) относится к Разделу С. Продукция и услуги горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (Том VII, л.д. 77-78). В графе 3 отчета по форме 70-ТП за 2002 год обществом указан код вида деятельности по ОКДП 12, что соответствует продукции горнодобывающей промышленности (Том 7, л.д. 88-91).

Так как добываемые ОАО «ППГХО» руды являются многокомпонентными комплексными рудами, содержащими полезные компоненты уран и молибден, то, соответственно, к видам продукции ОАО «ППГХО» относится продукция, указанная в подразделах 12 Добыча радиоактивных руд и 13 Добыча металлических руд.

Таким образом, утверждение общества о том, что добываемая руда относится к продукции горнодобывающей промышленности, а концентрат природного урана относится к продукции обрабатывающей промышленности, неправомерно. 1.4. Кроме вышеназванных классификаторов, позицию налогового органа подтверждает и Товарная номенклатура внешнеэкономической