Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10.11.2014 по делу n А19-6321/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

Пунктом 1 и 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного кодекса. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации (13%), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 кодекса.

Как следует из материалов дела и правильно указано судом первой инстанции, предпринимателю принадлежит на праве собственности нежилое одноэтажное металлическое здание энергобазы, расположенное по адресу: Иркутская область, г. Братск, П 10 31 01 01, а также оборудование, расположенное внутри здания энергобазы: рама лесопильная Р63-4Б, станок для заточки дисковых пил СЗТП-700, станок для заточки рамных пил VOLLMER, станок торцовочный, две линии торцовочных проходного типа, рубильная машина ДОС-1 № 93, рама Р63-4Б, станок многопильный и станок кромкообрезной.

В проверяемый период предприниматель получала доход от сдачи во временное пользование указанного имущества. С января по июнь 2010 года здание и оборудование сдавались в аренду ООО «Росвуд», с июля 2010 года по ноябрь 2012 года – ООО «Тора», с ноября по декабрь 2012 года – ООО «Сибирь».

Поскольку до 30.01.2012г. Байгулова А.Н. не была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, доход, полученный ею от сдачи в аренду имущества, подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц.

В ходе проведения проверки предприниматель представила договоры аренды здания и оборудования № 01-08/2009 от 01.08.2009г., заключенные с ООО «Росвуд», и договоры аренды здания и оборудования № 01/07-10 от 01.07.2010г., заключенные с ООО «Тора» (т.3 л.д.139-141, т.6 л.д.84-85, т.3 л.д.149-150, т.5 л.д.2-9). Представленные предпринимателем договоры содержат однотипные условия и заключены сроком на один год с правом пролонгации на неопределенный срок, если ни одна из сторон не заявит о расторжении договора.

Согласно статье 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 данного кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют, в том числе, физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, а также налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг).

Суд первой инстанции правильно указал, что в соответствии с вышеуказанной нормой право на профессиональный налоговый вычет имеют налогоплательщики, получающие доходы не по всем видам гражданско-правовых договоров, а только по договорам на выполнение работ и оказание услуг, правоотношения по которым регулируются, в частности, положениями глав 37 - 39 Гражданского кодекса Российской Федерации. Договор аренды имущества хотя и является гражданско-правовым договором, но при этом не относится к договорам на выполнение работ (оказание услуг), и правоотношения по нему регулируются нормами главы 34 Гражданского кодекса Российской Федерации. Гражданский кодекс Российской Федерации предусматривает самостоятельное правовое регулирование договоров аренды и договоров возмездного оказания услуг. Исходя из норм главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, следует, что доходы от предоставления имущества в аренду не относятся к доходам от выполнения работ или оказания услуг. В перечне доходов, облагаемых налогом на доходы физических лиц, доходы от сдачи имущества в аренду (внаем) и вознаграждение за оказание услуг упоминаются в разных подпунктах (пп. 4 и 6 пункта 1 статьи 208 кодекса), то есть как разные виды доходов. Возможность применения профессиональных вычетов в отношении доходов физических лиц от представления имущества в аренду не предусмотрена статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации. Таким образом, оснований для применения физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем, профессионального налогового вычета в отношении доходов, полученных по договору аренды, не имеется.

Вместе с тем, согласно Письму Федеральной налоговой службы от 02.10.2008г. № 3-5-04/564@ если в соответствии с условиями договора аренды расходы на коммунальные и эксплуатационные услуги в арендную плату не включаются, т.е. когда организация-арендатор производит за свой счет указанные расходы, то у арендодателя - физического лица объектом налогообложения являются суммы полученной им от арендатора в налоговом периоде арендной платы.

Если согласно условиям договора аренды расходы на коммунальные и эксплуатационные услуги в арендную плату включены, т.е. когда такие расходы производит за свой счет арендодатель, то налоговая база по налогу на доходы физических лиц в части доходов, полученных им от арендатора в виде арендных платежей, в сумме которых согласно условиям договора аренды учтены указанные затраты арендодателя, уменьшается на суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на коммунальные и эксплуатационные услуги.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в проверяемый период у налогоплательщика действовали следующие договоры:

-  договор энергоснабжения с ЗАО «Братские электрические сети», поставляющим электроэнергию в здание энергобазы;

-   договор аренды земельного участка, на котором расположена производственная база налогоплательщика, с КУМИ г. Братска;

-   договор подряда с ООО «Гидротек» на монтаж зимнего водопровода холодной воды на территории энергобазы;

-   договор подряда с ЗАО «Братская электросетевая компания» на монтаж КТПН 6/0,4 кВ 1*250 кВа на территории производственной базы;

-   договор с ЗАО «Братская электросетевая компания» на технологическое присоединение энергопринимающих устройств к новой трансформаторной подстанции 6/4,4 кВ, устанавливаемой для электроснабжения производственной базы.

Согласно представленным заявителем налоговым декларациям по налогу на доходы физических лиц доход предпринимателя от сдачи имущества в аренду в 2010 году составил 3078000 руб., в 2011 году - 4560000 руб. Расходы, связанные с содержанием арендуемого здания энергобазы и оборудования, находящегося внутри помещения, составили в 2010 году 3055461,74 руб., в 2011 году - 4054292,92 руб.

В состав расходов, связанных с содержанием имущества, переданного в аренду, налогоплательщиком были включены следующие расходы:

-      оплата электроэнергии согласно договору электроснабжения за услуги ЗАО «Братские электрические сети», поставляющего электроэнергию Байгуловой А.Н. в здание энергобазы;

-      оплата по договору аренды земельного участка, предоставленного Комитетом управления муниципального имущества г. Братска в аренду Байгуловой А.Н. для размещения производственной базы;

-  оплата за технологическое присоединение к электрическим сетям ЗАО «Братская электросетевая компания», оплата за услуги ООО «Гидротек», осуществляющего работы по монтажу зимнего водопровода холодной воды на территории энергобазы.

На основании представленных платежных поручений инспекцией установлено, что оплата аренды земельного участка в пользу КУМИ г. Братска в 2010, 2011 гг. в сумме 570810 руб., расходы по монтажу зимнего водопровода в пользу ООО «Гидротек» в 2011 году в сумме 131000 руб., оплата стоимости оказанных работ в 2011 году ЗАО «Братская электросетевая  компания» в сумме 772008,22 руб., оплата потребленной электроэнергии в пользу ЗАО «Братские электрические сети» в 2010, 2011гг. в сумме 3983969,81 руб. была произведена арендатором ООО «Тора». Оплата аренды земельного участка в пользу КУМИ г. Братска в 2010 году в сумме 611229 руб. и оплата потребленной электроэнергии в пользу ЗАО «Братские электрические сети» в 2010 году в сумме 1090737,63 руб. произведена арендатором ООО «Росвуд» (т.5).

Между тем, как правильно указывает суд первой инстанции, согласно пункту 3.2 договоров аренды здания и оборудования № 01-08/2009 от 01.08.2009г., № 01/07-10 от 01.07.2010г. размер арендной платы согласован сторонами и оговорен в приложениях, которые является неотъемлемой частью договоров аренды здания и оборудования. При этом ни в условиях договоров аренды, ни в приложениях к ним (при наличии), ни в актах оказания услуг не оговорено, как формируется арендная плата, что именно включено в ее размер. Условиями указанных договоров не предусмотрено включение постоянных расходов по содержанию здания энергобазы, по оплате арендованного земельного участка, на котором расположена производственная база, также не предусмотрено возмещение или частичная компенсация затрат на содержание нежилого здания энергобазы, в том числе затрат по оплате за электроэнергию. Документы, подтверждающие факт того, что Байгуловой А.Н. были возмещены данные затраты ООО «РосВуд» и ООО «Тора», в ходе проведения проверки налогоплательщиком не предоставлены.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что инспекцией правомерно исключены из состава заявленных расходов и включены в состав доходов Байгуловой А.Н. за 2010 год следующие затраты:

-   611229 руб. - затраты по аренде земельного участка (КУМИ г.Братска), фактически оплаченные за Байгулову А.Н. ООО «Росвуд»;

-   247810 руб. - затраты по аренде земельного участка (КУМИ г.Братска), фактически оплаченные за Байгулову А.Н. ООО «Тора».

Из состава заявленных расходов исключены и включены в состав доходов Байгуловой А.Н. за 2011 год следующие затраты:

- 323000 руб. - затраты по аренде земельного участка (КУМИ г.Братска), фактически оплаченные за Байгулову А.Н. ООО «Тора»;

- 131000 руб. - затраты по монтажу зимнего наружного водопровода на территории энергобазы, оплаченные за Байгулову А.Н. ООО «Тора»;

-  772008,22 руб. - расходы за технологическое присоединение энергобазы к ЗАО «Братская электросетевая компания», оплаченные за Байгулову А.Н. ООО «Тора».

В соответствии со статьей 606 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Пунктом 2 статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Из указанных норм судом первой инстанции сделаны правильные выводы, что расходы (затраты) по оплате коммунальных платежей, в том числе расходы по технической эксплуатации инженерных сетей здания, расходы на электро-, тепло-, водоснабжение, канализацию и содержание вспомогательных помещений, расходы на охрану и иные расходы несет арендатор. Возмещение расходов по содержанию переданного в аренду имущества, полученное от арендатора, не является доходом арендодателя, поскольку в данном случае компенсируются приобретенные услуги по содержанию сданных в аренду помещений, а не осуществляется перепродажа этих услуг арендатору.

Как правильно указывает суд первой инстанции, поскольку здание энергобазы и находящееся в нем оборудование эксплуатировались ООО «Росвуд» и ООО «Тора» непосредственно в ходе их деятельности для извлечения ими дохода, то затраты по оплате электроэнергии являются расходами арендаторов, а не Байгуловой А.Н. Такие расходы являются обоснованными и экономически оправданными затратами, осуществленными арендаторами в своих интересах. При этом ООО «Росвуд» и ООО «Тора» в 2010, 2011 гг. оплатили стоимость именно тех услуг, которые фактически  потребили при осуществлении своей деятельности. В связи с этим расходы по оплате электроэнергии подлежат исключению из состава расходов Байгуловой А.Н., уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц.

Как указал суд первой инстанции, заявитель с решением инспекции не согласен, считает, что расходы на коммунальные и эксплуатационные услуги непосредственно связаны со сдачей предпринимателем в аренду здания энергобазы. Поскольку у Байгуловой А.Н. отсутствовал расчетный счет, платежи осуществлялись ООО «Росвуд» и ООО «Тора» в счет взаиморасчетов за аренду оборудования и нежилого помещения. В подтверждение указанных доводов в судебном заседании 24.07.2014г. представитель заявителя представил следующие документы: письмо Байгуловой А.Н. от 01.08.2009г. в адрес ООО «Росвуд», письмо Байгуловой А.Н. от 07.11.2012г. в адрес ООО «Тора», акт сверки взаимных требований от 02.07.2012г. между ООО «Росвуд» и Байгуловой А.Н., акт сверки взаимных расчетов от 31.12.2010г. между ООО «Тора» и Байгуловой А.Н., акт сверки взаимных расчетов от 31.12.2011г. между ООО «Тора» и Байгуловой А.Н.

Аналогичные доводы приведены суду апелляционной инстанции, представитель предпринимателя ссылался в апелляционном суде на те же документы.

Доводы предпринимателя апелляционный суд отклоняет по тем же мотивам, что и суд первой инстанции.

Как правильно указывает суд первой инстанции, указанные документы не подтверждают, что предприниматель возместила арендаторам ООО «Тора» и ООО «Росвуд» расходы на коммунальные и эксплуатационные услуги.

В частности, в ходе проведения проверки ООО «Тора» представило карточку счета 62 (расчеты с контрагентом Байгуловой А.Н.) за 2011 год, согласно которой задолженность на 01.01.2011г. у Байгуловой А.Н. перед ООО «Тора» отсутствует. Однако на наличие указанной задолженности указано в акте сверки взаимных расчетов от 31.12.2010г. Кроме того, по состоянию на 31.12.2011г. задолженность предпринимателя перед ООО «Тора» составляет 5206485,33 руб., что опровергает информацию, отраженную в акте сверки взаимных расчетов от 31.12.2011г. Таким образом, представленные в судебное заседание документы содержат недостоверную информацию. Кроме того, указанные документы не были представлены налогоплательщиком