Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 23.09.2009 по делу n А33-16826/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к форме и содержанию счетов-фактур установлены статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из содержания изложенных норм права следует, что право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость в 2004-2005 годах возникает при соблюдении им совокупности трех условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур, принятия товара на учет и фактической оплаты стоимости товаров поставщикам с учетом начисленного ими налога. С 01.01.2006 года право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур и принятия товара на учет.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации общество обязано не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность понесенных расходов по налогу на прибыль и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

Учитывая изложенное, бремя доказывания правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и обоснованности понесенных расходов по налогу на прибыль лежит на налогоплательщике. При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на применение налоговых вычетов и заявление расходов. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

С учетом изложенной нормы права, установленные судом на основании представленных в материалы дела доказательств обстоятельства дела подлежат оценке в совокупности.

Основанием для вынесения оспариваемого решения от 14.07.2008 № 11-40 послужили выводы налогового органа о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку ремонтные работы по государственным контрактам в зданиях и сооружениях Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю и КГУЗ МЦ «Резерв» выполнялись обществом самостоятельно, без привлечения сторонних организаций; факт осуществления работ по государственным контрактам субподрядными организациями (ООО «Промтехноком» и ООО «Байкал-Трейд») обществом документально не подтвержден; документы, представленные обществом, содержат недостоверную информацию и не соответствуют требования закона и иным нормативным правовым актам.

Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган доказал правомерность оспариваемого решения от 14.07.2008 № 11-40 по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, между Управлением Роспотребнадзора по Красноярскому краю (заказчик) и ООО «Ринг - БК» (подрядчик) подписан государственный контракт от 27.03.2005 № 7/3 на выполнение работ по капитальному ремонту зданий Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю (административные и лабораторные здания по ул. Каратанова, 21).

На основании решения конкурсной комиссии (протокол от 30.03.2006 № 1) подписаны государственный контракт от 10.04.2006 № 12 на выполнение подрядных работ по капитальному ремонту электропроводки в медицинском складе (ул. Декабристов), контракты от 21.06.2006 № 2, от 12.08.2006 № 5, от 10.08.2006 № № 6, 9,10 на выполнение строительно-ремонтных работ, оплату и принятий которых обязуется произвести КГУЗ МЦ «Резерв», а ООО «Ринг - БК» принимает на себя обязательства по выполнению и сдаче результатов ремонтных работ на указанных в договорах (контрактах) объектах.

Общество (подрядчик) ссылается на то, что им были заключены договоры субподряда с ООО «Байкал - Трейд» и ООО «Промтехноком» (субподрядчики) на проведение строительно-ремонтных работ собственными силами с использованием средств подрядчика, в том числе на объектах Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю и КГУЗ МЦ «Резерв» (перечень заключенных договоров субподряда указан в Решении и в приложениях к материалам проверки №№ 3-5). В подтверждение своих доводов общество представило в материалы дела копии договоров субподряда, счетов-фактур, актов по форме КС-2 и КС-3, чеков к приходно-кассовым ордерам.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Следовательно, первичные учетные документы должны содержать достоверную информацию.

Исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что факт осуществления ремонтных работ по спорным государственным контрактам субподрядными организациями (ООО «Байкал-Трейд» и ООО «Промтехноком») обществом не доказан, представленные заявителем документы содержат недостоверную информацию по следующим основаниям.

В соответствии с частью 1 статьи 706 Гражданского кодекса Российской Федерации если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика.

Согласно пункту 5.1.2 государственного контракта от 27.03.2005 № 7/3 на выполнение работ по капитальному ремонту зданий Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю общество обязано было согласовать с Управлением Роспотребнадзора по Красноярскому краю заключение договоров субподряда со специализированными организациями, привлекаемыми для выполнения работ по контракту (т. 14, л.д. 15).

Государственные контракты от 10.04.2006 № 12, от 21.06.2006 № 2, от 12.08.2006 № 5, от 10.08.2006 №№ 6, 9,10 на выполнение строительно-ремонтных работ для КГУЗ МЦ «Резерв» предусматривают выполнение ремонтных работ обществом, привлечение субподрядчиков указанными контрактами не предусмотрено (т. 5 л.д. 85-108).

Согласно актам выполненных работ по спорным государственным контрактам работы на объектах Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю и КГУЗ МЦ «Резерв» выполнены обществом (т. 5 л.д. 133-178, т. 6 л.д. 88-112).

Согласно протоколу допроса от 18.02.2008 № 7 начальника отдела обеспечения деятельности Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю Триппеля А.Г. акты на выполненные работы подписывались директором общества и руководителем Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю и проверялись им (Триппелем А.Г.) лично, документы на согласование заключения договоров субподряда не представлялись, работы осуществлялись обществом самостоятельно, без привлечения субподрядных организаций ООО «Байкал-Трейд» и ООО «Промтехноком», наименования указанных организацией ему не известны (т. 25 л.д. 166-169).

В силу ст. 751 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) на подрядчика возложены обязанность по соблюдению правил техники безопасности и ответственность за их нарушение.

Нормы гражданского законодательства (ст. 1095 и п. 2 ст. 1096 ГК РФ) прямо указывают на исполнителя работ (в данном случае - субподрядчика), как на ответственное лицо за возможно наносимый вред при недостатках в работе.

Строительная деятельность относится к разряду источников повышенной опасности для окружающих.

С целью нормативного закрепления правил безопасного производства строительных работ разработаны СНиП Ш-4-80 "Техника безопасности в строительстве". Порядок разработки и утверждения инструкций по охране труда, а также требования к их содержанию регламентируются Методическими рекомендациями по разработке государственных требований охраны труда, утв. Постановлением Минтруда России от 17.12.2002 № 80.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля получены документы, свидетельствующие об отсутствии работников субподрядных организаций на объектах производимых ремонтно-строительных работ.

Управлением Роспотребнадзора по Красноярскому в целях реализации мероприятий по охране труда сформирована учетная документация, отражающая деятельность по охране труда, в том числе Журнал регистрации вводного инструктажа для работников подрядных организаций (т. 14 л.д. 18-22), из которого следует, что инструктаж по охране труда проходили только работники общества. Записи в Журнале регистрации вводного инструктажа по охране труда работников подрядной организации в отношении лиц, являющихся работниками субподрядных организаций, отсутствуют.

Согласно письму от 24.06.2008 № СК-11052 Управления Роспотребнадзора по Красноярскому краю документы на согласование заключения договоров субподряда на выполнение ремонтных работ по государственному контракту обществом не представлялось, вводный инструктаж по охране труда с сотрудниками субподрядных организаций не проводился (т. 10 л.д. 4).

Согласно письму от 23.06.2008 № 240 КГУЗ МЦ «Резерв» в ремонтных работах по спорным государственным контрактам субподрядные организации не участвовали (т. 10 л.д. 1).

Как следует из протокола допроса свидетеля от 19.02.2008 № 9 Черноусовой Н.Б., являющейся инженером по эксплуатации и ремонту КУГЗ МЦ «Резерв», последняя осуществляла контроль за процессом выполнения ремонтных работ, ремонтные работы проводились самостоятельно обществом, акты выполненных работ проверялись ей лично, ООО «Промтехноком» участия в ремонтных работах не принимало, наименование не знакомо (т. 25 л.д. 170-173).

Обществом не представлено каких-либо доказательств прохождения инструктажа на объектах капитального ремонта работниками субподрядных организаций и выполнения ими ремонтных работ по спорным государственным контрактам. Довод общества о том, что журнал регистрации инструктажа является внутренним документом предприятия и к работникам субподрядных организаций отношения не имеет, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данное доказательство оценивается судом апелляционной инстанции в совокупности с иными представленными в материалы дела доказательствами.

Расчеты с субподрядчиками обществом произведены наличными денежными средствами с использованием не зарегистрированной в установленном порядке контрольно-кассовой техники, в связи с чем, представленные обществом копии чеком не могут служить доказательством оплаты работ по договорам субподряда в силу следующего.

Федеральным Законом «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов с использованием платежных карт» (далее - Закон о ККТ) установлено обязательное применение контрольно-кассовых машин при расчетах. Сама контрольно-кассовая техника создана для контроля за наличным денежным оборотом именно со стороны контролирующих органов и применение ее без регистрации в соответствующих органах не имеет смысла. Статья 4 Закона о ККТ устанавливает, что ККТ, применяемая организациями, должна быть зарегистрирована в налоговых органах по месту учета организации в качестве налогоплательщика.

Из материалов дела следует, что организации ООО «Байкал-Трейд» (ИНН 3808096669, состоит на учете в налоговом органе г. Иркутска), и ООО «Промтехноком» (ИНН 7719268909, состоит на учете в г. Москве), не имеют на территории Красноярского края зарегистрированных обособленных подразделений, где мог бы находиться кассовый аппарат, с которого выданы чеки, заявляемые в подтверждении оплаты, произведенной налогоплательщиком за произведенные ремонтно-строительные работы в наличной форме.

В ходе проведения встречных проверок ООО «Байкал-Трейд» и ООО «Промтехноком» налоговым органом установлено, что указанные субподрядчики относятся к категории «проблемных» налогоплательщиков, не представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность: ООО «Байкал - трейд» - с момента регистрации