Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.04.2009 по делу n А33-13724/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

выездная налоговая проверка деятельности открытого акционерного общества «Красноярский водочный завод «Ярич», по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 30.05.2008; единого социального налога за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; налога на добавленную стоимость за период с 01.08.2006 по 31.03.2008; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

В ходе проверки налоговым органом установлены и акте проверки от 22.08.2008 № 73 зафиксированы нарушения в том числе:

- при исчислении налога на прибыль: в 2006 году необоснованно в состав внереализационных расходов включены суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в размере 108 101,00 рубля (в том числе в размере 14 019,20 рублей по контрагенту ООО «Прогресс»);

- при проверке правильности исчисления налога на добавленную стоимость налоговым органом установлено, что налоговые вычеты по счетам-фактурам приняты ранее периода их фактического получения (счета-фактуры за август, сентябрь 2006 года, получены в ноябре 2006 года; счета-фактуры за ноябрь, декабрь 2006 года, получены в феврале 2007 года);

- при проверке правильности исчисления единого социального налога выявлено невключение в налогооблагаемый доход физических лиц вознаграждений, выплаченных членам совета директоров за 2005-2006 годы, связанные с выполнением ими управленческих функций; не исчислен единый социальный налог за 2005 год в размере 81 822,00 рублей, за 2006 год в размере 182 453,00 рублей. Данное нарушение также послужило основанием для доначисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

По результатам проведения выездной налоговой проверки налоговым органом, с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение от 26.09.2008 № 74, которым открытое акционерное общество «Красноярский водочный завод «Ярич» привлечено к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе, за неполную уплату налога на прибыль (по эпизоду в отношении должника ООО «Прогресс) в виде штрафа в размере 490,66 рублей, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 57 966,12 рублей. Кроме того, указанным решением обществу доначислены, в том числе: налог на прибыль за 2006 год (по эпизоду в отношении должника ООО «Прогресс) в размере 3 364,56 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 289 830,52 рублей; единый социальный налог за 2005 год в сумме 81 822,00 рублей, за 2006 год - 182 453,00 рублей; страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 164 898,00 рублей. В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации обществу начислены пени за неуплату в срок налогов, в том числе: по налогу на прибыль (по эпизоду в отношении должника ООО «Прогресс) – 463,16 рублей, по налогу на добавленную стоимость - 69 316,30 рублей, по единому социальному налогу -64 928,79 рублей, по страховым взносам - 31 053,18 рубля.

Рассмотрение материалов проверки проводилось в присутствии представителей налогоплательщика (протокол от 19.09.2008), извещенного о времени и месте рассмотрения материалов на основании уведомления от 09.09.2008 № 88.

Считая решение от 26.09.2008 № 74 в обжалуемой части нарушающим права и законные интересы налогоплательщика, открытое акционерное общество «Красноярский водочный завод «Ярич» обратилось в арбитражный суд с требованием о признании ненормативного акта государственного органа частично недействительным.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для удовлетворения апелляционных жалоб и отмены судебного акта, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

По смыслу статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции рассматривает дело по общим правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, предусмотренными главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При этом, согласно части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из положений части 2 статьи 197 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что заинтересованное лицо вправе обжаловать ненормативный правовой акт государственных органов путем подачи в суд заявления о признании его недействительным.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта государственных органов, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение о признании ненормативного правового акта недействительным принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух оснований – несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

1. Налог на прибыль организаций.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации открытое акционерное общество «Красноярский водочный завод «Ярич» в спорный период являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

В пункте 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы, в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

К внереализационным расходам налогоплательщиков приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

В пункте 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из буквального толкования нормы пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что истечение срока исковой давности является самостоятельным и достаточным основанием для признания долга безнадежным ко взысканию.

Статьями 196, 200 Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности установлен в три года, течение данного срока начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Нормами Налогового кодекса Российской Федерации включение безнадежных долгов с истекшим сроком исковой давности во внереализационные расходы не поставлено в зависимость от принятия налогоплательщиком мер ко взысканию задолженности.

Вместе с тем, истечение срока давности не освобождает налогоплательщика от обязанности по соблюдению требований статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации относительно необходимости документального подтверждения расходов.

Вывод об истечении срока исковой давности по задолженности может быть сделан исходя из конкретных обстоятельств ее возникновения и путем оценки первичных документов: договоров, актов приемки-передачи товаров (работ, услуг), счетов-фактур, платежных документов и иных первичных документов, подтверждающих выполнение обязательств по договорам со стороны налогоплательщика, а также сумму задолженности и срок ее возникновения, по которым можно установить начало течения срока исковой давности.

Из системного анализа положений статей 252, 265, 266 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 10 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», определяющей, что регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, следует, что подтверждением произведенных расходов являются первичные документы.

Первичные документы, свидетельствующие об образовании дебиторской задолженности, а также попытках налогоплательщика ее взыскать, относятся к числу документов, на основании которых можно сделать вывод о наличии дебиторской задолженности в заявленном размере, установить период ее образования, момент истечения срока исковой давности и сделать вывод о нереальности ее взыскания. Именно эти документы являются основанием для включения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов и, следовательно, подлежат хранению в течение четырех лет с момента проведения хозяйственной операции - списания дебиторской задолженности.

Данный вывод соответствует пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, согласно которому дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Таким образом, вне зависимости от причины признания долга безнадежным ко взысканию налогоплательщик должен данный факт подтвердить соответствующими первичными документами.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что основанием для исключения из состава внереализационных расходов 108 101,00 рубля списанной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности послужило непредставление