Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 03.02.2009 по делу n А33-8434/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 743 Гражданского кодекса Российской Федерации подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ.

Налоговый орган полагает, что расходы на разработку проектно-сметной документации по проекту «Сахалин 2» (переводы текстов по данному проекту) являются неотъемлемой составляющей затрат заказчика по договорустроительного подряда и должны списываться в расходы через начисление амортизации на сооруженное основное средство.

В силу пункта  1 статьи 253 Налогового Кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также прочие расходы, связанные с реализацией.

В соответствии с контрактом №02 от 24.09.2004, заключенным между Сахалинским отделением Московского представительства компании «ГАМА Эндюстри Тесислери Ималят Be Монтаж А.Ш.» и ОАО «Сибтехмонтаж», заявитель обязался выполнить работы по строительству зданий и установке забора по периметру производственной площадки ГАМА, находящейся на строительной площадке 2-й очереди Сахалинского завода сжижения природного газа.

В то же время, услуги по договорам возмездного оказания услуг № № 21, 22, 23 от 23.06.2003 (разработка проектно-сметной документации на тендер по проекту «Сахалин 2», перевод текста по проекту «Сахалин 2» и распечатка чертежей на плоттере; перевод текста с английского языка на русский и с русского на английский по проекту «Сахалин 2») являются расходами строительной организации, связанными с исполнением контракта на строительство зданий и в соответствии с пунктом 1 статьи 253 Налогового Кодекса Российской Федерации, следовательно, данные расходы связаны с производством и реализацией.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оспариваемое решение в части отказа налогового органа во включении в состав расходов затрат на разработку проектно-сметной документации по проекту «Сахалин 2», переводы текстов в сумме 10 345 руб. является незаконным.

Налог на прибыль организаций

(занижение налоговой базы на 3 812 362 руб. безнадежных долгов, АМУ филиал ОАО «Сибтехмонтаж»).

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод общества о том, что суд первой инстанции неверно изложил сложившуюся ситуацию, поскольку обстоятельства дела изложены в соответствии с представленными доказательствами.

Пунктом 9 Приказа «Об учетной политике ОАО «Сибтехмонтаж» предусмотрено, что для целей налогооб­ложения на 2004 год» от 29.12.2003 № 206 предусмотрено создание резерва по сомнитель­ным долгам в соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации на ос­новании ежеквартальной инвентаризации дебиторской задолженности.

Заявителем в декларации по налогу на прибыль за 2004 год в составе внереализационных расходов отражен безнадежный долг в размере 3 812 362 руб.

По данным главной книги за декабрь 2004 год произведено начисление резерва по со­мнительным долгам в сумме 3 812 362 руб. (дебет счета 91-2 «Внереализационные расходы», кредит счета 63 «Резерв по сомнительным долгам»). Одновременно по главной книге произ­ведено списание сумм дебиторской задолженности за счет созданного резерва в сумме 3 812 362 руб. (дебет счета 63 «Резерв по сомнительным долгам», кредит счетов 61, 62.1, 62.2, 62.3, 62.6, 76). Сальдо по счету 63 «Резерв по сомнительным долгам на 31.12.2004 от­сутствует.

Налоговый орган, руководствуясь положениями Приказа Министерства финансов Рос­сийской Федерации № 49 от 13.06.1995 «Об утверждении методических указаний по инвен­таризации имущества и финансовых обязательств», пришел к выводу, что заявитель необос­нованно включил в состав внереализационных расходов 3 812 362 руб., поскольку общест­вом не соблюдены следующие условия создания резерва и списания дебиторской задолжен­ности: отсутствует распоряжение руководителя на списание дебиторской задолженности; не проведена инвентаризация задолженности; не представлены первичные документы, под­тверждающие наличие дебиторской задолженности, а также доказательства истечения срока взыскания задолженности; отсутствуют акты сверок с предприятиями-дебиторами.

Обществом при создании резерва по сомни­тельным долгам за 2004 год составлены следующие документы:

-     акт инвентаризации сомнительных долгов по АМУ ОАО «Сибтехмонтаж» на 31.12.2004;

-  справка резерва сомнительных долгов;

-  таблица расчета резерва по сомнительным долгам по результатам инвентаризации за 2004 год;

-  приказ начальника АМУ ОАО «Сибтехмонтаж» о создании резерва по сомнительным долгам от 31.12.2004 № 200 (т.8, л. 21,22, т.9, л. 36,37).

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Фе­дерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализаци­ей, включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на форми­рование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 настояще­го Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации сомнитель­ным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолжен­ность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручитель­ством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги пе­ред налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство пре­кращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 3 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сумма отчислений в резервы по сомнительным долгам включается в состав внереализацион­ных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженно­сти и в отношении сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней, в «нее включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности. Ре­зерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов (п. 4 ст. 266 НК РФ).

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).

Из анализа норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации вытекает обязанность налогоплательщика обосновать включение в состав внереализационных расходов сумм дебиторской задолженности, поскольку он самостоятельно ведет бухгалтерский учет, определяет базу, облагаемую налогом на прибыль, и сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

В соответствии с пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 № 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты.

Согласно пункту 3.48 Методических указаний по инвентаризации имущества и финан­совых обязательств, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федера­ции от 13.06.1995 № 49, инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна установить правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депо­нентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.

Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 утверждена унифицированная форма № ИНВ-17 «Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами», в котором отражаются результаты проведенной инвентариза­ции, и приложение к форме № ИНВ-17 «Справка к акту инвентаризации расчетов с покупа­телями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами».

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод общества о том, что суд первой инстанции неправомерно отнес к обязанности общества оформление первичных документов по сомнительным долгам согласно унифицированным формам, так как Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 не было опубликовано и не прошло государственную регистрацию.

В соответствии с пунктом 1.2 Постановления Государственного комитета РФ по статистике от 18.08.1998 № 88 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по результатам инвентаризации (№ ИНВ-17 и справка к акту инвентаризации), введенные в действие с 01.01.1999.

Согласно пунктам 1, 2 Постановления Государственного комитета РФ по статистике от 20.08.2001 № 59 постановления Госкомстата России об утверждении форм государственной статистической отчетности не нуждаются в государственной регистрации, подлежат опубликованию в журнале «Вопросы статистики» и Международном еженедельнике «Финансовая газета».

Постановление Государственного комитета РФ по статистике от 18.08.1998 № 88 фактически было опубликовано в «Финансовой газете» (региональный выпуск № 1 за 2005 год), является действующим, в соответствии с Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 07.02.2008 № 886/08.

Оценив представленные заявителем в материалы дела документы, суд апелляционной инстанции полагает, что обществом не соблюдены условия создания резерва по сомнительным долгам, поскольку акт инвентариза­ции сомнительных долгов по АМУ ОАО «Сибтехмонтаж» на 31.12.2004 составлен не по унифицированной форме № ИНВ-17; справка к акту инвентаризации, содержащая реквизиты первичных документов, подтверждающих размер задолженности, обществом не составлена.

Кроме того, ни во время выездной проверки, ни в ходе судебного разбирательства заявителем не представлены пер­вичные документы, подтверждающие размер задолженности, признанной обществом безна­дежной.

На основании изложенного, отказ налогового органа во включении в состав внереализа­ционных расходов сомнительных долгов в сумме 3 812 362 руб. является правомерным.

Налог на прибыль организаций (списание дебиторской задолженности в сумме 295 707руб. в ином налоговом периоде, КМЗУ филиал ОАО «Сибтехмонтаж»).

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Налогового Кодекса Российской Федерации расходы в зави­симости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и внереа­лизационные расходы.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 Налогового Кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам относятся суммы безнадежных долгов, какими со­гласно пункту 2 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации признаются те долги перед налогоплательщиками, по которым истек установленный срок исковой давности.

Порядок списания дебиторской задолженности установлен пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Приказом Министерства финан­сов Российской Федерации от 29.07.98 №34н, в соответствии с которым дебиторская задол­женность, по которой срок исковой давности истек, другие нереальные для взыскания долги списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результа­ты у коммерческой организации.

Из анализа перечисленных норм следует, что безнадежные долги подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором они признаны налогоплательщиком нереальными ко взыска­нию (безнадежными), с учетом положений пункта 2 статьи 266 Налогового Кодекса Россий­ской Федерации, а не в том периоде, когда истек срок исковой давности.

Налоговым органом установлено неправомерное включение в состав внереализационных расходов за 2004 год дебиторской задолженности в сумме 295 707 руб. с истекшим сроком исковой давности, в том числе: СПКЗГИ - 9005,10 руб., ЧП Пархоменко - 45 043,41 руб., Бородинский разрез - 23 814 руб., Саянский МПО - 47 614 руб., Саянское МПО ЖКХ - 18 166,31 руб., ООО «Фарватер» - 2616,27 руб., Крайпотребсоюз - 2367,80 руб.,  ЧП Антонова - 2205,20 руб., Красноярское краевое отдростинвент - 2016,72 руб., ООО «Красмет» - 8164,58 руб., КГЦНТИ - 3000 руб.,  ООО «Кроун» - 1000 руб., ОАО «Росгосстрах» - 2632,50 руб., СКБ - 63 752,40 руб., ООО «Экодом-Енисей» - 42 761,09 руб., ООО «Темереско-Красноярск» - 2535,90 руб., ОАО «Биохимзавод» - 8726,30 руб., ООО НПП «Гарант» - 2535 руб., ООО «Борас» - 7750,50 руб.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает необоснованным отказ налогового органа во включении в состав внереализационных рас­ходов в 2004 году дебиторской задолженности в размере 295 707 руб.

Налог на прибыль организаций (завышение внереализационных расходов на 445 009 руб. резерва по сомнительным долгам, ПМК ОАО «Сибтехмонтаж»).

В оспариваемом решении налоговый орган пришел к выводу о неправомер­ности включения в состав внереализационных расходов в 2005 году 445 009 руб. резерва по сомнительным долгам в связи с отсутствием договоров, в которых установлен срок погаше­ния задолженности, по следующим организациям: ГУП «Тывамолоко» - 311 605 руб., Рос­сельхозбанк - 76 295 руб., Макаронная фабрика - 57 109 руб.

Согласно пункту 1 статьи 266 Налогового Кодекса Российской Федерации сомнитель­ным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолжен­ность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручитель­ством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги пе­ред налогоплательщиком, по которым истек