Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 22.03.2015 по делу n А33-2183/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

указанные в подпункте 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации. Расходы по вышеперечисленным операциям являются исключением из общего правила, установленного пунктом 1 статьи 272 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции не принимает данный довод налогоплательщика, как ошибочный и основанный на неверном толковании норм действующего законодательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Порядок признания расходов при методе начисления установлен статьей 272 Кодекса. В соответствии с положениями указанной нормы расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Из положений статьи 272 Кодекса следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов.

Согласно пункту 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 06.05.1999 №33н, расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Убыток - это отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса (пункт 8                статьи 274 Кодекса).

В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Из приведенных выше норм следует, что к убыткам можно отнести только те расходы, которые изначально были учтены в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 09.09.2008 № 4894/08 по делу № А40-6295/07-118-48, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен.

Следовательно, из изложенного выше следует, что подпункт 1 части 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации должен применяться с учетом положений части 1 статьи 54 указанного кодекса, т.е. к внереализационным расходам текущего отчетного периода убытки прошлых налоговых периодов можно отнести только в случае, если невозможно определить конкретный налоговый период.

Учитывая вышеизложенное правовое регулирование, суд апелляционной инстанции поддерживает позицию налогового органа о том, что нормами налогового законодательства установлен перечень условий, при соблюдении которых налогоплательщик имеет право корректировать расходы прошлых периодов в период их выявления:

- невозможность определения периода совершения ошибок (искажений) к которому относятся полученные в отчетном периоде документы;

- наличие уплаты налога на прибыль в том периоде, к которому относятся полученные документы.

Как следует из материалов дела, расходы в отношении ООО «Краском»,                       ООО «Инжсервис», ОАО «Енисейская ТГК (ТГК -13)», Департамента муниципального имущества не учитывались ранее ООО «УК-Комфортбытсервис» в составе расходов за 2008 – 2010 годы, применительно к пункту 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, для признания их в дальнейшем в качестве убытка.

Указанные расходы были отнесены обществом к внереализационным расходам (как расходы прошлых периодов), что подтверждается: учетной политикой организации, утвержденной соответствующими приказами: приказ об учетной политике на 2008 год №25 от 27.12.2007, приказ №108А от 25.03.2011  «О внесении изменений в приказ №25 от 27.12.2007, приказ №114 от 10.08.2011 «О внесении изменений в учетную политику Управляющих компаний», карточкой счета ОСБ 91.02, договорами, счетами-фактурами, актами о приеме работ и иными документами.

Исходя из представленных первичных документов за 2009 – 2010 годы и учетной политики общества (по методу начисления), в соответствии с пунктом 2.9.1. приказа об учетной политики организации № 25 от 27.12.2007, суд апелляционной инстанции полагает, что расходы по данным видам услуг (в том числе, теплоснабжение, горячее и холодное водоснабжение, водоотведение, электроснабжение) следует аккумулировать на счете 20 и относить к косвенным расходам, которые в полной сумме относятся на расходы в том отчетном периоде, когда они были произведены.

Вывод суда первой инстанции о необходимости признания расходов по теплоснабжению внереализационными в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации апелляционная коллегия считает ошибочным, поскольку оплата тепловой энергии, приобретаемой обществом в 2009, 2010 годах, производилась им на регулярной основе, следовательно, указанные суммы являются расходами общества, связанными с его производственной деятельностью. Спорные расходы по иным контрагентам также нельзя отнести к внереализационным.

Ответчик обоснованно указал, что приведенные нормы действующего налогового законодательства не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором данные расходы должны быть отражены.

При этом получение документов в более позднем периоде не является само по себе обстоятельством, позволяющем отразить расходы в более позднем периоде.

Следовательно, доводы общества о правомерности применения налогоплательщиком положений подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Кодекса в данном случае являются не обоснованными. Апелляционная коллегия полагает, что в рассматриваемом споре должен применяться порядок учета доходов и расходов, с учетом первоначального включения документов в расходы, в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции не соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что поскольку документы, служащие основанием для проведения расчетов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) были предъявлены ООО «УК-Комфортбытсервис» в 2010-2011 годах, включение их в состав расходов за данные периоды соответствует положениям подпункта 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса, и полагает, что в рассматриваемом случае не применимы положения подпункта 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса.

Довод общества о том, что первичные документы по спорным расходам были подписаны контрагентами  в том налоговом периоде, когда были предоставлены обществу, отклоняется судом апелляционной инстанции как документально не подтвержденный и не имеющий правового значения, поскольку первичные документы датированы периодом оказания услуг.

Ссылка заявителя на то, что основанием для выставления обществу корректировочных счетов-фактур и актов приемки выполненных работ от                         ОАО «Енисейская ТГК (ТГК -13)» послужило решение Арбитражным судом Красноярского края решения по делу №А33-4205/2011, вынесенное от 24.06.2011, также не может быть принята во внимание, поскольку указанное обстоятельство (наличие разногласий по  оплате за оказанные ОАО «Енисейская ТГК (ТГК -13)» услуги) не влияет на установленный действующим законодательством  порядок учета доходов и расходов.

В связи с изложенным подлежит отклонению и довод общества, изложенный в отзыве на апелляционную жалобу налогового органа, о том, что в целях применения подпункта 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации не имеет правового значения, к какой группе относятся расходы (связанные с реализацией либо внереализационные).

Как обоснованно указал налоговый орган в дополнениях в апелляционной жалобе, статьей 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик не может воспользоваться, так как период совершение ошибок известен - 2008, 2009, 2010 годы (периоды оказания услуг в пользу общества, даты первичных документов). В налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2008, 2010 и 2011 годы обществом отражен убыток. В налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2007 и 2009 года - отражена прибыль. При этом в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год общество уменьшает полученный размер прибыли на ранее полученные убытки и налог в бюджет фактически не исчислен. В связи с чем, у налогоплательщика не возникает по спорным периодам (2008, 2009, 2010 годы) излишней уплаты налога на прибыль.

Следовательно,  суд первой инстанции неправомерно удовлетворил заявленные требования в части и признал недействительным решение МИФНС № 24 по Красноярскому краю от 15.08.2013 № 2.11-36/31 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2010 - 2011 годы в сумме 9 011 484 рубля, доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 8 449 рублей, начисления пени по налогу в сумме 31 рубль 85 копеек, применения ответственности в виде штрафа в сумме 760 рублей 50 копеек, и возложил на налоговый орган обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «УК-КОМФОРТБЫТСЕРВИС».

Решение суда первой инстанции подлежит отмене в связи с неправильным применением норм материального права (пункт 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) с принятием нового судебного акта об отказе ООО «УК-КОМФОРТБЫТСЕРВИС» в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации  расходы по оплате государственной пошлины  за рассмотрение апелляционной жалобы                               ООО «УК-КОМФОРТБЫТСЕРВИС» подлежат отнесению на общество и были уплачены при подаче апелляционной жалобы.

В соответствии с положениями статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации ответчик, являющийся заявителем апелляционной жалобы, освобожден от уплаты государственной пошлины, следовательно, отсутствуют основания для взыскания судебных расходов по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе с общества. Судебные расходы общества по уплате государственной пошлине в суде первой инстанции подлежат отнесению на общество.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение  Арбитражного суда Красноярского края от «06»  ноября 2014 года по делу № А33-2183/2014 отменить в части удовлетворения заявленных требований, возложения на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю обязанности по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «УК-КОМФОРТБЫТСЕРВИС» и распределения судебных расходов. В указанной части  принять  новый судебный акт. В удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью                                      «УК-КОМФОРТБЫТСЕРВИС» - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Е.В. Севастьянова

Судьи:

О.А. Иванцова

Д.В. Юдин