Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 02.02.2015 по делу n  . Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

12.08.2013 № 6), Куюкова А.К. (протокол допроса от 18.07.2013 № 7), Кротченко А.С. (протокол допроса от 22.07.2013 № 8), Стагиса В.Э. (протокол допроса от 15.08.2013 № 86), Селивановой В.И. (протокол допроса от 13.08.2013 № 83), Курятова Г.А. (протокол допроса от 27.08.2013 № 92), Файзулина М.М (протокол допроса от 06.08.2013 № 9), Девятаева М.А. (протокол допроса от 14.08.2013         № 1881), Борисова С.В. (протокол допроса от 26.07.2013 № 10), налоговый орган установил, что заключение указанных выше договоров подряда через агента – предпринимателя Келина В.А. не повлекло изменения трудовых функций работников заявителя, а повлекло лишь изменение получателя денежных средств за осуществляемое строительство многоквартирного жилого дома, так как контроль за выполнением, приемом и сдачей строительных работ продолжало осуществлять ООО «СаянЭнергоРесурс».

Исходя из изложенного, налоговый орган и суд первой инстанции пришли к правильному выводу о том, что регистрация Келина В.А. в качестве индивидуального предпринимателя, являющегося одновременно единственным учредителем и руководителем ООО «СаянЭнергоРесурс», заключение договоров подряда                             ООО «СаянЭнергоРесурс» на строительство многоквартирного девятиэтажного жилого дома со встроенными помещениями соцкультбыта и торговли», расположенного по адресу: Республики Хакасия, г. Абакан, проспект Ленина, 62, осуществлена без намерения заниматься реальной экономической деятельностью, и подтверждает основную цель совершения сделки – получение необоснованной налоговой выгоды посредством перераспределения доходов заявителя в целях недопущения превышения предельного размера дохода, дающего право на применение УСН.

То обстоятельство, что договоры подряда от 26.05.2011 № 1-Л/П5, от 24.07.2012                 № 2Л и от 24.07.2012 № 2Л/П7 заключены в отношении строительства одного и того же объекта – многоквартирного девятиэтажного жилого дома со встроенными помещениями соцкультбыта и торговли, расположенного по адресу: Республика Хакасия, г. Абакан,            ул. Ленина, 62, свидетельствует об отсутствии разумной деловой цели, а также о целенаправленном формальном характере заключённого заявителем и предпринимателем Келиным В.А. агентском договоре от 20.07.2012.

Довод апелляционной жалобы о том, что названные договоры подряда не являются аналогичными, поскольку предусматривают выполнение различного перечня работ, не опровергает данный вывод суда с учетом выполнения работ на одном строительном объекте и установленных в деле обстоятельств их оплаты.

Об изначальном намерении сторон оформить свои правоотношения в рамках одного договора на один готовый к эксплуатации объект - строительство (возведение) «многоквартирного девятиэтажного жилого дома со встроенно-пристроенными помещениями соцкультбыта и торговли» свидетельствует пункт 1.1 договора подряда от 26.05.2011 № 1-Л/П5, согласно которому заказчик (Некоммерческая организация «Республиканский фонд жилищного строительства») обязался создать подрядчику (заявителю) необходимые условия для выполнения работ, принять их результат (готовый к эксплуатации объект), каковым с учётом положений данного пункта договора является строительство (возведение) «многоквартирного девятиэтажного жилого дома со встроенно-пристроенными помещениями соцкультбыта и торговли», а подрядчик обязуется «построить объект», а не «иные строительные работы».

Предметом договоров подряда от 24.07.2012 № 2Л и № 2Л/П7 стороны также определили выполнение общестроительных работ многоквартирного девятиэтажного жилого дома со встроенно-пристроенными помещениями соцкультбыта и торговли. При этом в договоре подряда от 24.07.2012 № 2Л заказчик (некоммерческая организация «Республиканский фонд жилищного строительства») обязуется создать подрядчику (заявителю) необходимые условия для выполнения работ, принять их результат (готовый к эксплуатации объект «под ключ»), каковым с учётом положений данного пункта договора является строительство (возведение) «многоквартирного девятиэтажного жилого дома со встроенно-пристроенными помещениями соцкультбыта и торговли».

Таким образом, при строительстве указанного дома имело место заключение нескольких договоров подряда одновременно в отношении одного и того же объекта.

В ходе судебного разбирательства заявитель, находящийся на УСН, не обосновал необходимость заключения нескольких договоров подряда на один и тот же объект строительства - многоквартирный девятиэтажный жилой дом со встроенно-пристроенными помещениями соцкультбыта и торговли, расположенный по адресу: Республика Хакасия, г. Абакан, проспект Ленина, 62.

Целенаправленный характер совершения агентского договора от 20.07.2012 между заявителем и предпринимателем Келиным В.А., договоров подряда от 24.07.2012 № 2Л от 24.07.2012 и № 2Л/П7 ООО «СаянЭнергоРесурс» в лице предпринимателя Келина В.А. и некоммерческой организацией «Республиканский фонд жилищного строительства», а именно - для продолжения строительства многоквартирного жилого дома, расположенного по адресу: Республики Хакасия, г. Абакан, проспект Ленина, 62, подтверждается материалами и не опровергается заявителем.

Кроме того, налоговый орган установил взаимозависимость участников указанных выше спорных сделок.

В соответствии пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, предусмотренные данном пункте, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Согласно пункту 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 04.12.2003 № 441-О также отметил, что суд может признать лиц взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, с 10.07.2012 директор общества Келин В.А. является единственным учредителем и руководителем общества, владеющий 100 % долей уставного капитала (ранее владел 50% доли уставного капитала). Основной вид деятельности - строительство зданий и сооружений.

Государственная регистрация Келина В.А. в качестве индивидуального предпринимателя (с применением УСН, объект налогообложения - «доходы») осуществлена Межрайонной ИФНС России № 2 по Республике Хакасия 10.07.2012, то есть незадолго до августа 2012 года – момента превышения заявителем предельного размера дохода для применения УСН. Основной вид деятельности - строительство зданий и сооружений.

Данные лица являются взаимозависимыми, поскольку с 10.07.2012 директор общества Келин В.А. является единственным учредителем и руководителем общества, владеющий 100 % долей уставного капитала.

Сведения о предпринимателе Келине В.А., как о работодателе, за 2012 год в налоговом органе отсутствуют, среднесписочная численность работников не предоставлялась, сведения по форме 2 - НДФЛ отсутствуют.

При таких обстоятельствах правильным является вывод налогового органа о том, что в соответствии с положениями статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации на основании вышеуказанных фактов и сведений участники указанных выше сделок: заявитель и предприниматель Келин В.А., являются взаимозависимыми лицами. Данный вывод подтверждается материалами дела и не оспаривается заявителем.

Довод апелляционной жалобы о том, что ни налоговым органом, ни судом не доказано и не приведено обоснования отрицательного влияния взаимозависимости общества и Келина В.А. на размер налогооблагаемой базы общества, подлежит отклонению, так как взаимозависимость участников названных сделок в совокупности с установленными инспекцией обстоятельствами их заключения и исполнения свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Не соглашаясь с выводами налогового органа и суда первой инстанции  о платёжном (авансовом) характере перечисленных обществу сумм задатка, подлежащих учету для целей налогообложения при УСН, общество указывает, что из условий договоров подряда следует, что в данном случае обеспечительная функция задатка состоит в том, чтобы предотвратить неисполнение сторонами своих обязательств, влекущее для них неблагоприятные последствия, предусмотренные договорами подряда; из буквального толкования договоров подряда № 2Л/П7 и № 2Л, фактически сложившихся правоотношений между обществом и НО «РФЖС» следует, что в 2012 году НО «РФЖС» обществу были предоставлены средства в качестве обеспечения исполнения обязательств сторон (задаток), а не в качестве оплаты выполненных работ, поэтому у общества не было оснований для учета получения данных средств в качестве оплаты за выполненные работы, а соответственно, и в качестве доходов по УСН до их сдачи заказчику.

Суд апелляционной инстанции отклоняет указанные доводы общества как необоснованные.

В соответствии со статьёй 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьёй 249 Кодекса, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьёй 250 Кодекса, и не учитывают доходы, указанные в статье 251 Кодекса.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.

Статьей 380 Гражданского кодекса Российской Федерации дано понятие задатка, которым признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения. Соглашение о задатке независимо от суммы задатка должно быть совершено в письменной форме.

Пунктом 3 статьи 380 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае сомнения в отношении того, является ли сумма, уплаченная в счет причитающихся со стороны по договору платежей, задатком, в частности вследствие несоблюдения правила, установленного п. 2 данной статьи, эта сумма считается уплаченной в качестве аванса, если не доказано иное.

Если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, он остается у другой стороны. Если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка (пункт 2 статьи 381 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из приведенной нормы следует, что  задаток помимо того, что выступает частичным платежом, является одним из способов обеспечения обязательств. Задаток по своему экономическому характеру выполняет функции, идентичные авансовому платежу, различие же между этими видами расчетов лишь в том, что аванс в отличие от задатка не носит обеспечительного характера, и, следовательно, правила возврата задатка (например, возврат в двойном размере) не действуют в отношении аванса.

Как верно указал суд первой инстанции, условия заключенных договоров подряда от 24.07.2012 № 2Л и от 24.07.2012 № 2Л/П7 не содержат сведений, свидетельствующих об обеспечительном характере задатка.

Ссылка заявителя на то, что включение в текст договоров подряда от 24.07.2012           № 2Л и № 2Л/П7 условия о необходимости предоставления заявителем дополнительных гарантий исполнения обязательств по договорам в виде выплаты задатка было обусловлено преддоговорной позицией некоммерческой организации «Республиканский фонд жилищного строительства» в связи возникшими проблемами, связанными с участием общества в судебных тяжбах, что могло повлечь арест расчётного счета организации, несостоятельна.

Представленные заявителем в подтверждение данного довода в электронном виде определения Арбитражного суда Республики Хакасия по делу № А74-2696/2012 по иску предпринимателя Макарчука А.В. к ООО «СаянЭнергоРесурс» о понуждении устранить недостатки при строительстве объекта и объединенного с ним дела №А74-2647/2012 по иску ООО «СаянЭнергоРесурс» к предпринимателю Макарчуку В.А. об определении способа устранения недостатков не свидетельствуют о наличии такой угрозы, были вынесены судом в 2012 году, тогда как впервые условие о выплате задатка было оговорено сторонами ранее, в 2011 году, при подписании дополнительного соглашения от 26.12.2011 к договору подряда от 26.05.2011 № 1Л/П5, то есть до наступления указанных обстоятельств.

Судом первой инстанции  обоснованно учтено, что изначально по договору подряда от 26.05.2011 № 1-Л/П5 заказчик (некоммерческая организация «Республиканский фонд жилищного строительства») перечислял заказчику (заявителю) денежные средства платёжными поручениями, отразив в них назначение платежа: «авансовые платежи по договору подряда» (т.6 л71-127). Данное обстоятельство также свидетельствует о том, что стороны изначально (на момент передачи денежных средств) понимали (и соответственно, оформили свои правоотношения по договору строительного подряда от 26.05.2011            № 1-Л/П5) характер денежных средств, как авансовых.

Кроме этого, исходя из понятия задатка, предусмотренного статьёй 380 Гражданского кодекса Российской Федерации, задатком может обеспечиваться исполнение сторонами денежного обязательства по заключённому между ними договору, должником по которому является или будет являться сторона, передавшая задаток. В рассматриваемом деле задаток в сумме 20.808.309 рублей передан ООО «Управление жилищного и капитального строительства», не являющимся стороной по договору.

Представленные обществом письма, подтверждающие, что перечисляемые обществу денежные средства были поименованы в качестве задатка, не опровергают вывода налогового органа о неправомерном применении обществом УСН.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что совокупность установленных им в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств, а именно: поступление денежных средств в период с 13.08.2012 по 31.12.2012 на расчётный счет и в кассу предпринимателя Келина В.А. после начала выполнения строительных работ; поступление задатка в сумме 20 808 309 рублей на расчётный счёт предпринимателя Келина В.А. от ООО «Управление жилищного и капитального строительства», не являющегося стороной по договору подряда № 2Л от 24.07.2012, тогда как данный договор не содержит каких-либо денежных обязательств ООО «Управление жилищного и капитального строительства» перед предпринимателем Келиным В.А.; невозвращение задатка сторонами при несоблюдении сроков выполнения работ, прикрываемое внесением изменений в условия