Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 20.01.2015 по делу n А69-2105/2014. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

материалов дела видно, что налогоплательщик объектом налогообложения выбрал доходы, уменьшенные на величину расходов.

Налоговой проверкой не установлено нарушений при исчислении обществом доходов за проверяемый период в сумме 39 204 410 рублей.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления сумм налога по УСН, пеней и штрафа явилось, по мнению налогового органа, неподтверждение обществом расходов на приобретение материалов (сазиласт, изонел, пена) у ООО «Грин» на сумму 4 947 040 рублей и расходов на автотранспортные услуги (автовышки) у ООО «СибПрофф» на сумму 7 781 610 рублей, всего на общую сумму 12 728 650 рублей, поскольку в ходе контрольных мероприятий налоговому органу представлена информация Управления ЭБ и ПК МВД по Республике Тыва о том, что ООО «Грин» и ООО «СибПрофф» являются фирмами-однодневками (стр. 15 решения (т. 1, л.д. 96)), поэтому заявленная Обществом сумма 12 728 650 рублей в составе расходов налоговым органом не учтена.

Управление ФНС России по Республике Тыва в своем решении от 04.06.2014 № 02/12/3796 по жалобе Общества также указало, что ООО «НИКС», вступая в гражданско-правовые отношения с указанными контрагентами, не проявило должной осмотрительности при заключении сделок, так как не исследовало признаки оценки рисков при ведении финансово-хозяйственной деятельности с ООО «Грин» и ООО «СибПрофф», поскольку согласно информации, представленными Управлением Федеральной службы безопасности по Республике Тыва, в совершенных сделках с указанными фирмами имеется факт фиктивности, поэтому данные расходы не могут учтены в качестве обоснованных и документально подтвержденных затрат.

Суд первой инстанции не согласился с налоговым органом и указал, что позиция налогового органа не подтверждена документально, в частности, указал, в решении что единственным обоснованием выводов о получении необоснованной налоговой выгоды является письмо Управления ЭБ и ПК МВД по Республике Тыва, на основании которого и был доначислен налог по упрощенной системе налогообложения в общей сумме 2 113 612 рублей. При этом  суд первой инстанции не принял в качестве доказательств информацию, представленную налоговым органом в ходе рассмотрения настоящего дела, запрошенную у официальных органов, по ООО «Грин» и ООО «СибПрофф», поскольку данные документы датированы после проведения выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения, как не относящим к материалам налоговой проверки.

Апелляционный суд учитывает положения статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, где сказано, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом в пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации   от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации    и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации.

В пункте 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации   от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации   следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  допускаются дополнительный сбор и представление доказательств в суд в рамках спора с налоговым органом о получении необоснованной налоговой выгоды. Условием реализации данного права является ознакомление второй стороны с доказательствами, представленными в ходе судебного разбирательства. Данное право предоставлено и налогоплательщику, и налоговому органу.

При этом подлежат учету так же положения пункта 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57, где указано, что из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 93, 93.1 (пункты 1 и 1.1) и 101 Налогового кодекса Российской Федерации   следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц (в том числе государственных органов) документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля.

В связи с этим судам следует исходить из того, что требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным лицам только в пределах сроков, предусмотренных соответственно пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89 и пунктом 6 статьи 101 Кодекса.

Поэтому, принимая во внимание положения пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым при рассмотрении материалов налоговой проверки не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Налогового кодекса Российской Федерации, доказательства, истребованные налоговым органом после истечения указанных сроков, не могут быть учтены налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Апелляционный суд, проанализировав во взаимосвязи два указанных пункта разъяснений, данных Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации  приходит к выводу, что документы, полученные вне рамок налоговой проверки не могут использоваться самим налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки, но могут быть представлены  в суд и подлежат оценке.

Одновременно необходимо учитывать, что в вышеназванном пункте 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 сказано, что налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 Кодекса, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации   порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.

Налоговым органом в материалы настоящего дела были представлены дополнительные доказательства. Суд первой инстанции не верно указал, что они не подлежат оценке лишь потому, что были представлены непосредственно в суд. Суд апелляционной инстанции предоставил налогоплательщику время для изложения своего мнения по данным доказательствам.

Оценивая указанные доказательства на предмет их допустимости, апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Налоговая проверка была начата 31.05.2013, окончена 27.11.2013, что следует из справки о проведении выездной проверки (т. 1, л.д. 37). 12.03.2014 было принято решение №2 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки (т. 1, л.д. 59)и решение №2 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 1, л.д. 60), 28.03.2014 состоялось ознакомление представителя налогоплательщика с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 1, л.д. 65), акт №11-11-28 составлен 24.01.2014 (т. 1, л.д. 40), решение №17 вынесено 31.03.2014 (т. 1, л.д. 89).

В ходе налоговой проверки налогоплательщиком были представлены и налоговым органом собраны договоры, счета-фактуры, платежные поручения, счета на оплату, товарные накладные, книги учета доходов и расходов (т. 2).

Протокол допроса №3 Скударнова Е.В. (т. 1, л.д. 140) датирован 08.07.2012 – и, в соответствии с вышеизложенной позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, его использование как ранее полученного доказательства, является допустимым. Дата исправлена на 08.07.2013, в таком случае протокол допроса составлен в период проведения проверки. Исправление заверено в одностороннем порядке, однако из ответа Прокуратуры Республики Тыва от 28.05.2014 №37/103-14 следует, что Скударнов Е.В. допрашивался в 2013 году. В силу изложенного апелляционный суд принимает протокол допроса Скударнова Е.В. как допустимое доказательство. Скударнов Е.В. указал, что лично с директорами ООО «Грин» и ООО «СибПрофф» не знаком, документы не подписывал, товар поставлялся ООО «Грин», куда был использован, не знает, все договоры заключал Малышев А.Б., сам Скударнов Е.В. только подписывал какие-то документы.

В жалобе в вышестоящий налоговый орган и в прокуратуру общество указывало, что показания Скударнова Е.В. ничтожны, так как в протоколе отсутствуют сведения о разъяснении им статьи 51 Конституции Российской Федерации. Данный довод апелляционным судом отклоняется по следующим мотивам. Протокол допроса оформлен в соответствии с требованиями статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации по форме, утвержденной приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах». Указанная форма протокола предусматривает, в том числе, обязательное указание на то, что свидетелю разъяснены его права и обязанности, а также что свидетель предупрежден об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, что подтверждается подписью самого допрашиваемого лица.

В тексте протокола допроса свидетеля содержится указание на разъяснение ему его прав и обязанностей свидетеля и на предупреждение об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. Указанные обстоятельства подтверждаются подписью допрошенного лица под данными разъяснениями.

Таким образом, требования при допросе свидетеля о разъяснении им прав и обязанностей налоговым органом выполнены, отсутствие ссылки в протоколе на разъяснение статьи 51 Конституции Российской Федерации не свидетельствует о неразъяснении допрашиваемому лицу данного права.

В материалы дела представлен ответ Управления Федеральной службы безопасности Республике Тыва от 01.08.2014 №14/3827 о направлении налоговому органу копий документов из уголовного дела (т. 3, л.д. 3) (в том числе ответ УФНС России по Новосибирской области №14-25/01395ДСП от 27.03.2014 (т. 3, л.д. 4), ответ Управления ГИБДД Министерства внутренних дел по Республике Тыва №27/1997 от 14.04.2014 (т. 3, л.д. 6), уведомлений Федеральной службы государственной регистрации, картографии и кадастра об отсутствии в ЕГРПН запрашиваемых сведений №90-632542 от 25.03.2014 (т. 3, л.д. 8) и №90-632540 от 25.03.2014 (т. 3, л.д. 9), письмо от 08 мая 2014 года Управления Федеральной службы безопасности по Республике Тыва об исполнении поручения (т. 3, л.д. 11), сведения ОПФР по Новосибирской области №4089-1003-12 от 24.04.2014 (т. 3, л.д. 13), которые, в силу ранее сформированной правовой позиции, рассматриваются апелляционным судом как допустимые доказательства в рамках данного дела и подлежат оценке.

Кроме того, в материалы дела представлено письмо Управления Федеральной службы безопасности по Республике Тыва №4/3443 от 27.03.2014 (т. 2, л.д. 76) из которого следует что Управлением ФСБ России по Республике Тыва получены достаточные данные, указывающие на совершение руководством ООО «НИКС» преступления в виде хищения денежных средств в сумме экономии при  исполнении договоров подряда; в целях легализации похищенных денежных средств был привлечен индивидуальный предприниматель, который организовал вывод денежных средств и их последующее обналичивание через свои специально созданные поставные фирмы ООО «Грин» и ООО «СибПрофф», зарегистрированные в городе Новосибирске; в ходе проведения оперативно-розыскных мероприятий установлено, что заключенные между указанными фирмами и ООО «НИКС» договоры на поставку материалов и услуги автовышек являются фиктивными; далее в письме изложены доказательства и описаны обстоятельства, подтверждающие данные выводы.

Из пункта 45 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации   от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» следует, что при исследовании и оценке представленной налоговым органом доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что материалы, полученные в результате осуществления оперативно-розыскных мероприятий, могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов налоговой проверки (пункт 4 статьи 101 Налогового