Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 07.08.2008 по делу n А74-126/2007. Изменить решение

признания законным пункта 4 оспариваемого решения налогоплательщику отказано в требовании о признании пункта 4 решения № 141 от 22.12.2006 недействительным.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (пункт 1).

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (пункт 2).

В силу пунктов 3 и 4 данной статьи пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

Поскольку обществом необоснованно включены в расходы затраты, связанные с приобретением услуг персонала, своевременно не исчислен и не уплачен налог на прибыль за 2004-2005 годы, налоговая инспекция в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованно начислила соответствующие пени, а также привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, налоговым органом правомерно доначислен налог на прибыль за 2004 год в сумме 6392432 руб., за 2005 год – в сумме 978782 руб., штраф по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК за 2004 год в сумме 1278486 руб., за 2005 год – в сумме 195756 руб. и пени по налогу на прибыль за 2004, 2005 годы в сумме 1711098 руб. (приложение № 3 и 7 к решению, расчет пени от 22.07.2008-т. 35).

Согласно пункту 5 решения от 22 декабря 2006 года № 141 налоговым органом доначислен налог на прибыль по сделкам, связанным со сдачей обществом в аренду (субаренду) нежи­лых помещений взаимозависимым лицам, с учётом рыночных цен. Указано, что ООО «ВСК» не в полном объеме начисляло взаимозависимым лицам (предпринимателям Чапты-ковой М.А., Шалгиновой К.И., Боргояковой М.А., Топоеву А.В., Топоеву В.И., Ахпашеву В.В., Шалгиновой Г.Г., Шалгинову Ю.А., ООО «Персей») предусмотренную договорами аренды и субаренды арендную плату. Это привело к занижению доходов от реализации ус­луг аренды за 2004 год в сумме 11 290 885 рублей, за 2005 год в сумме 18 073 488 рублей; в том числе обществом не были выставлены счета-фактуры на доходы от реализации услуг аренды, арендная плата не включена в налоговые регистры и не отражена в налоговых декларациях за 2004 год в сумме 436 509 руб., за 2005 год в сумме 1 380 108 руб. (в уточненном расчете налогового органа 1 380 105 руб. –т. 34,  л.115).

Налоговый орган представил в судебное заседание 28 мая 2007 года, 11 и 18 февраля 2008 года расчет оспариваемых сумм, с учетом допущенных арифметических ошибок, в котором указано на занижение объекта налогообложения за 2004 год на сумму 10663585 руб. (в том числе, 436 509 руб.), за 2005 год – на сумму 17998181 руб. (в том числе, 1 380 105 руб.) (т.1, л.45, т. 34, л. 115).

Согласно статье 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения при­знаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности пред­ставляемых ими лиц, а именно:

1)  одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов;

2)  одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному по­ложению;

3)  лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотрен­ным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Налоговым органом произведен расчет арендной платы с учётом ры­ночных цен, так как данные сделки были осуществлены между взаимозависимыми лицами, а цена сделок отклонялась от цены сделок с невзаимозависимыми лицами более чем на 20% в сторону понижения.

Налоговый орган пояснил, что некоторые из участников спорных сделок являлись учредителями ООО «ВСК». Все лица, которым ООО «ВСК» были предоставлены в аренду (субаренду) спорные помеще­ния, связаны с генеральным директором ООО «ВСК» Топоевым В.И. через родственные от­ношения и через совместное учредительство в других предприятиях. Данные обстоятельства подтверждают взаимную заинтересованность участников сделок в результатах сделки. Спор­ные сделки осуществлены обществом с целью минимизации налога на прибыль при наличии у ООО «ВСК» реальной возможности сдать площади в аренду (субаренду) по более высокой цене с целью получения максимальной выгоды, что подтверждается договорами аренды (субаренды) с невзаимозависимыми лицами. ООО «ВСК» допускает занижение налогообла­гаемой базы по налогу на прибыль путём перевода части выручки общества, подпадающей под обложение налогом по ставке 24%, на взаимозависимых лиц - арендаторов, облагающих поступающие доходы по ставке 15% или 6%, либо вообще не уплачивающих налог на при­быль в связи с применением единого налога на вмененный доход.

В обоснование исследуемых судом обстоятельств по пункту 5 оспариваемого решения налоговый орган дополнительно представил в материалы дела выписки из ЕГРЮЛ в отно­шении ООО «ВСК-Фотон», ООО «Колумб», ООО «Магеллан», ООО «Беринг», ООО «Пер­сей»; декларации по единому налогу по упрощенной системе налогообложения предприни­мателей Чаптыковой М.А., Шалгиновой К.И., Боргояковой М.А., Топоева А.В., Топоева В.И., Ахпашева В.В., Шалгиновой Г.Г., Шалгинова Ю.А., ООО «Персей» за 2004, 2005 годы; копии паспортов указанных физических лиц; свидетельство о заключении брака между Чап­тыковой М.А. и Чаптыковым А.С.; договоры аренды с невзаимозависимыми лицами (т. 27, т. 32, л. 81-84).

По пункту 5 оспариваемого решения суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В пункте 5 оспариваемого решения налоговым органом подробно проанализированы основания для вывода о взаимозависимости арендаторов (субарендаторов) и ООО «ВСК». Так, налоговым органом установлено, что все лица, которым ООО «ВСК» были предостав­лены в аренду (субаренду) помещения по низким ценам, связаны с генеральным директором ООО «ВСК» Топоевым В.И. через учредительство в ООО «ВСК», родственные отношения и совместное учредительство в других предприятиях. Совместно созданные взаимозависимы­ми лицами и учредителями ООО «ВСК» организации - ООО «Колумб», ООО «Магеллан», ООО «Беринг», ООО «Персей», ООО «ВСК - Меркурий», ООО «ВСК - Планета», ООО «ВСК - Плутон», ООО «ВСК - Персонал», ООО «ВСК - Спутник», расположены по одному с заявителем адресу: город Абакан, улица Советская, 209 и находятся на упрощенной системе налогообложения. В ходе проверки выявлено, что низкая цена по договорам аренды и суб­аренды была установлена только для лиц, в отношении которых имелась взаимозависимость (т. 27, т. 32, л. 81-84).

Перечисленные обстоятельства, в том числе родственные отношения и совместное уч­редительство, подтверждают взаимную заинтересованность указанных лиц в результатах сделок. Поскольку отношения между указанными лицами повлияли на результаты сделок по реализации услуг, а именно Чаптыковой М.А., Шалгиновой К.И., Боргояковой М.А., Топоеву А.В., Топоеву В.И., Ахпашеву В.В., Шалгиновой Г.Г., Шалгинову Ю.А., ООО «Персей» ус­тановлена очень низкая цена по договорам аренды и субаренды (отклоняющаяся в размере от 38% до 97% по сравнению с ценой, установленной за аренду помещений по этим же адресам невзаимозависимым лицам), с учётом положений статьи 20 НК РФ имеются основания пола­гать, что заявитель и названные лица являются взаимозависимыми (т. 1, л. 34-35, 44-45, т. 21, т. 32)

Довод налогоплательщика о том, что перечисленные в пункте 5 оспариваемого решения лица владели незначительной долей в уставном капитале ООО «ВСК» и, следовательно, не могли оказывать влияние на результаты сделок по аренде, обоснованно не принят арбитражным су­дом первой инстанции, поскольку он не соответствует фактическим обстоятельствам, так как именно этим взаимозависимым лицам размер арендной платы установлен значительно ниже по сравнению с другими лицами.

В соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторона­ми сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (пункт 1).

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в случае заключения сделок между взаимозависимыми лицами, а также при от­клонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услу­гам) в пределах непродолжительного периода времени (пункт 2).

В случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторо­ну понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (ра­бот или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оце­нены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи (пункт 3).

Согласно пункту 4 данной статьи рыночной ценой товара (работы, услуги) признает­ся цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основ­ные признаки (пункт 6 данной статьи).

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (пункт 7данной статьи).

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (пункт 8 данной статьи).

В силу пункта 10 указанной статьи при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частно­сти, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализо­ванных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в по­добных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реали­зацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 данной статьи).

При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи (пункт 12 данной статьи).

Из вышеизложенного следует, что налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам в случае заключения сделок между взаимозависимыми лицами, а также при отклонении более чем на 20% от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам). Налоговый орган вправе доначис­лить налог исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги, сложившихся на рынке идентичных или однородных товаров (работ, услуг) в сопос­тавимых экономических (коммерческих) условиях.

Из содержания договоров, заключенных обществом с невзаимозависимыми лицами, налоговый орган установил, что сумма арендной платы по данным договорам отклоняется от цены по договорам, заключённым заявителем с Чаптыковой М.А., Шалгиновой К.И., Боргоя-ковой М.А., Топоевым А.В., Топоевым В.И., Ахпашевым В.В., Шалгиновой Г.Г., Шалгино-вым Ю.А., ООО «Персей», более чем на 20%, а именно - от 38% до 97% (т.1, л. 34-35, т. 19, т. 20, л. 92-149, т. 21, т. 32, л. 85).

Согласно ответу от 17 мая 2006 года № 872, Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Республике Хакасия не располагает информацией о рыночной стои­мости услуг по сдаче в аренду нежилых помещений не располагает.

При изучении рынка идентичных и однородных услуг налоговый орган ис­пользовал сведения о стоимости услуг аренды (субаренды), полученные у самого налогопла­тельщика из договоров аренды (субаренды), заключённых им с невзаимозависимыми лица­ми. Данные лица арендовали торговые площади у ООО «ВСК» в тех же помещениях (по од­ному адресу и на одном этаже, следовательно, с одинаковом типом здания, одинаковыми коэффициентами качества нежилого помещения, строительных материалов, степени износа,  территориальной зоной расположения арендуемого помещения), в один и тот же период времени, что и взаимозависимые ли­ца.

При доначислении налогов налоговый орган использовал установленную ООО «ВСК» невзаимозависимым лицам стоимость аренды. Поскольку данные цены были установлены обществом для невзаимозависимых лиц, с учётом положений пункта 8 статьи 40 НК РФ имеются основания полагать, что данные цены являются рыночными.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод общества относительно установления рыночной цены по объекту: поселок Жемчужный Ширинского района, поскольку по адресам: город Абакан, ул. Т.Шевченко, 71, и посёлок Жемчужный Ширинского района, торговые площади были предоставлены в субаренду только одному лицу -Шалгинову Ю.А., другим лицам в субаренду не предоставлялись, служба государственной статистики по Республике Хакасия не располагала данными о стоимости услуг по сдаче в аренду нежилых помещений в указанных пунктах.

Учитывая, что Шалгинов Ю.А. не сдавал торго­вые