Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 17.02.2010 по делу n А29-9937/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

- 13 800 000 рублей;

- рыночная стоимость земельного участка площадью 1625, 0 кв.м. для обслуживания производственной базы (нежилое здание мастерские УРС) (кадастровый номер 11:05:01 07 004:0049), расположенного по адресу: Республика Коми, г.Сыктывкар, пер.Авиационный, 30, составила - 1 400 000 рублей.

В целом по сделке рыночная стоимость объектов недвижимого имущества определена ООО «Эксперт-Недвижимость» в сумме 92 007 000 рублей (т. 2, л.д. 152).

С учетом результатов оценки налоговым органом был сделан вывод о том, что рыночная стоимость объектов недвижимого имущества в целом по сделке превышает стоимость реализованных объектов недвижимого имущества более, чем  в 14 раз (92007000 / 6378084,75), где 92 007 000 рублей - это рыночная стоимость недвижимого имущества по результатам оценки, 6 378 084 рубля 75 копеек - стоимость реализованного имущества по договору от 23.07.2007 № 17/02/607-375.

Указанные обстоятельства нашли отражение на странице 19 акта проверки (т.1, л.д. 92). В данном акте также отражено, что проверкой установлено отклонение рыночной цены более чем на 20% в сторону понижения от рыночных цен на однородные товары (объекты недвижимого имущества), в результате чего сумма заниженного дохода от реализации объектов недвижимого имущества за 2007 год составила 85 628 915 рублей 25 копеек (92 007 000 - 6 378 084, 75).

В результате описанного нарушения, по мнению налогового органа, налогоплательщиком в 2007 году занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций на вышеуказанную сумму (85 628 915 рублей 25копеек). Данное нарушение повлекло занижение налога на прибыль организаций, подлежащего уплате в бюджет, за 2007 год  на сумму 20 550 940 рублей (85 628 915,25 рублей * 24%), которая и была доначислена Обществу по результатам проверки.

Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования налогоплательщика, правомерно сходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора. В соответствии с пунктом 1 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

Согласно пункту 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Следовательно, как правомерно указал суд, бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 20 Кодекса, налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, в том числе, между взаимозависимыми лицами и при отклонении этих цен более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Таким образом, налоговый орган имеет право контролировать соответствие цены сделки только в строго оговоренных статьей 40 Кодекса случаях, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.

Суд правильно счел подтвержденным представленными в дело материалами факт взаимозависимости для целей налогообложения сторон рассматриваемой сделки на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 20 Кодекса. Следовательно, налоговый орган вправе был проверить правильность применения цен по сделке от 23.07.2007 между взаимозависимыми лицами ООО «ЮТэйр-Экспресс» и ООО «ЮТэйр-Лизинг».

В случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 Кодекса).

Однако в силу указанной нормы права, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20% от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги). В данной норме, как правильно указал суд первой инстанции, не предусмотрено, что основанием для перерасчета результатов сделки является отклонение рыночной цены самого реализованного  имущества либо его балансовой (остаточной) стоимости.

В данном случае налоговым органом в рамках проверки произведена рыночная оценка объектов недвижимости, являющихся предметом спорной сделки на дату совершения сделки. Как обоснованно указал суд, установление факта отклонения цены реализации спорного имущества в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров налоговым органом произведено не было. Следовательно, налоговым органом не доказано наличие правовых оснований для перерасчета результатов сделки в соответствии с положениями пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме этого, пунктом 3 статьи 40 Кодекса установлено, что доначисление налогов может быть осуществлено налоговым органом исходя из рыночной цены, определенной с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи. Следовательно, как правомерно указал в решении арбитражный суд, доначисление налогов по статье 40 Кодекса возможно на основании рыночной цены, определенной исключительно в соответствии с методами, установленными в указанной норме права.

Из правовой позиции, закрепленной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 № 11583/04, от 19.11.2002 № 1369/01, а также в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О и № 442-О, следует, что методы определения рыночной цены в порядке статьи 40 Кодекса могут применяться только последовательно и только при невозможности использовать предыдущий метод. Таким образом, с учетом положений статьи 40 Кодекса, налоговый орган в ходе проверки при определении рыночной цены реализованных налогоплательщиком объектов недвижимого имущества обязан был последовательно применить сначала информационный метод, а при невозможности использования данного метода, перейти к методу цены последующей реализации, а потом к затратному методу.

В данном случае налоговым органом был нарушен указанный порядок. Выводы суда первой инстанции о нарушении Инспекцией  положений статьи 40 Кодекса в части соблюдения принципов и правил определения рыночной цены имущества, являются обоснованными.

Оспариваемое решение налогового органа вынесено на основании рыночной стоимости объектов недвижимости, определенной оценщиком в Экспертном заключении (далее Заключение).

Данная оценочная экспертиза назначена налоговым органом на основании постановления от 18.02.2009 (т.2, л.д. 35-39) в связи с тем, что самостоятельно определить рыночную стоимость реализованного имущества не представляется возможным, поскольку для определения рыночной стоимости недвижимого имущества требуются специальные познания.

Вместе с тем, как правильно указал суд, доказательства невозможности определения рыночной цены в соответствии с положениями статьи 40 Кодекса налоговым органом в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не были представлены. Инспекцией не были приняты меры по самостоятельному установлению рыночной цены с использованием в последовательности методов, предусмотренных статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации в рамках проведения выездной проверки.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 Кодекса, рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В рассматриваемой ситуации рынок идентичных объектов налоговым органом не был исследован с учетом индивидуальных особенностей спорных объектов недвижимости, в том числе, их режимности.

Указывая о рассмотрении возможности использования информационного метода, налоговый орган ссылается на сделанные запросы в различные органы (т. 4, л.д. 128-160). Однако указанные запросы датированы 05.06.2009 и позднее, то есть после составления акта проверки, и не свидетельствуют о последовательном применении Инспекцией установленных в статье 40 Кодекса методов по определению рыночной цены спорного имущества. Кроме этого, часть запросов была направлена в агентства недвижимости г.Сыктывкара, которые не обладают информацией о реализации идентичных объектов (в том числе, ввиду их отсутствия в г. Сыктывкаре), что правильно расценено судом первой инстанции как неправильное истолкование налоговым органом сути информационного метода, предусмотренного статьей 40 Налогового кодекса  Российской Федерации и понятия рынка товаров.

Как правомерно указал суд первой инстанции, при расчете рыночной цены по статье 40 Кодекса учитываются цены исключительно по идентичным (а при их отсутствии - однородным) объектам. Во внимание принимаются только объекты, выполняющие одни и те же функции и (или) являющиеся коммерчески взаимозаменяемыми (пункты 6, 7 статьи 40 Кодекса). Соответственно, сравнение объектов, предназначенных для обслуживания авиакомпании (ремонт воздушных судов, производство бортового питания и т.д.) и находящихся на режимной территории, с объектами офисной и складской недвижимости в черте города, что фактически было осуществлено и явилось основанием для расчета сумм доначисленных налогов, недопустимо.

Таким образом, имея возможность и обязанность применить информационный метод при определении рыночной цены имущества, налоговый орган необоснованно указанный метод не применил, нарушив тем самым положения статьи 40 Кодекса.

Ссылка Инспекции на приказ Федеральной антимонопольной службы «Об утверждении Порядка проведения анализа и оценки состояния конкурентной среды на товарном рынке» от 25.04.2006 № 108, является необоснованной, поскольку названный документ не относится к законодательству о налогах и сборах, в то же время статьей 40 Кодекса определено понятие рынка товаров (работ, услуг).

Так, согласно пункту 5 статьи 40 Кодекса, рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Таким образом, приведенные положения закона не ограничивают понятие рынка товаров пределами сугубо одного муниципального образования. Каких – либо мер, направленных на исследование рынка недвижимости в части подобных режимных закрытых для доступа объектов (зона аэропорта) на территории других регионов с аналогичными климатическими условиями и другими показателями со стороны налогового органа предпринято не было.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Кодекса, при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Нарушением Инспекцией условий пункта 10 статьи 40 Кодекса суд первой инстанции обоснованно посчитал неприменение налоговым органом метода цены последующей реализации в условиях наличия последующей сделки по продаже рассматриваемого имущества по договору купли-продажи №12/10-07 от 12.10.2007 (т.2 л.д.7-12), заключенного между ООО «ЮТэйр-Лизинг (продавец) и ООО «ЮКэйр» (покупатель). Ссылка налогового органа на взаимозависимость указанных предприятий, как на основание для неприменения данного метода,  является необоснованной, поскольку со стороны налогового органа не доказано, что взаимозависимость сторон по данной сделке фактически повлияла на цену продажи.

Доводы налогового органа о том, что какие-либо ремонтные работы, способные повлиять на изменение последующей стоимости недвижимого имущества не производились, противоречат имеющимся в деле доказательствам. Как следует из материалов дела, рассматриваемые объекты недвижимости в виду сильного физического износа, препятствующего их эксплуатации по целевому назначению, подвергались текущему ремонту, что подтверждается, в частности, актами о приемке выполненных работ № 1 от 31.10.2007 и № 5 от 30.11.2007 за сентябрь-октябрь 2007 года (т.6 л.д.34-52). При этом документы, подтверждающие осуществленный ремонт, были истребованы налоговым органом в ходе проверки и предоставлены налогоплательщиком, что было указано, в том числе на странице 34 акта проверки от 04.05.09 №12-13/1 (т.1 л.д.107). Следовательно,  информация об осуществлении ремонта спорных объектов была известна Инспекции.

В силу абз. 2 пункта 10 статьи 40 Кодекса, при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Доводы налогового органа о невозможности применения затратного метода определения рыночной цены ввиду отсутствия документов, подтверждающих расходы налогоплательщика по приобретению реализованного недвижимого имущества, не соответствует фактическим обстоятельствам