Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 17.03.2008 по делу n   А28-8413/07-363/21. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

за непредставление сведений, предусмотренных пунктом 2 статьи 18 Налогового кодекса Российской Федерации по совместной деятельности за январь 2005 года.

Общество не согласилось с решением Управления и обжаловало его в Арбитражный суд Кировской области.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества в части доначисление к уплате налога на прибыль организаций в размере 7 663 121 рубль 00 копеек, пени по налогу и применение штрафа за неуплату налога в сумме 1 199 713 рублей 28 копеек, пришел к выводу о том, что получение налогоплательщиком налоговой выгоды в результате отнесения на затраты расходов по выплате вознаграждения на основании договоров комиссии и субкомиссии, не являлось единственной и главной целью деятельности ООО «Чепецкнефтепродукт», поскольку Общество осуществляло преимущественно оптовые поставки нефтепродуктов и получало доходы в большей степени от указанной деятельности, и соответственно, не имеется оснований полагать, что получение налоговой выгоды по договорам комиссии являлось главным и исключительным источником доходов предприятия. Исполнение контрагентами заявителя по договорам комиссии своих налоговых обязательства, также является доказанным обстоятельством по делу. Возможность осуществления самим Обществом розничной реализации нефтепродуктов через АЗС, без создания ООО «АЗС...» и без заключения с ними договоров комиссии и субкомиссии, при условии получения лицензии на розничную реализацию нефтепродуктов, не может оцениваться как необоснованное получение налоговой выгоды, поскольку по своей сути уже является вопросом об экономической целесообразности или эффективности хозяйственной деятельности Общества, и не может оцениваться судом с точки зрения соблюдения налогоплательщиком налогового законодательства (эпизод № 1).

Отказывая Обществу в удовлетворении требований и признавая обоснованным доначисление к уплате налога на прибыль организаций за 2005 год в размере 107 945 рублей 00 копеек, пени по налогу и применение налоговых санкций в размере 16 899 рублей 52 копейки, суд первой инстанции исходил из того, что расходы Общества по выплате вознаграждения индивидуальному предпринимателю Киселеву И.С. по агентскому договору от 04.01.2004 года, не являются обоснованными, экономически оправданными, и не являются документально подтвержденными(эпизод № 2).

Принимая решение в части начисления налога на прибыль организаций за 2005 год,  суд первой инстанции руководствовался пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Отказывая Обществу в удовлетворении требований и признавая обоснованным  доначисление акциза за январь, февраль и март 2006года в размере 921 854 рубля 00 копеек, пени и применение налоговых санкций за неуплату акциза в размере 184 370 рублей 00 копеек, суд первой инстанции исходил из того, что материалами дела не   подтверждается приобретение Обществом абсорбента осветленного стабилизированного, а усматривается приобретение бензина газового стабильного. Данный вывод следует из регистров бухгалтерского учета налогоплательщика и подтверждается сведениями, содержащимся в документах, составленных самим ООО «Чепецкнефтепродукт» (документах на оплату за бензин газовый стабильный, приходным документам и документам на отпуск БГС в производство). Следовательно, у Общества существовала обязанность по уплате акциза, доначисление налога, пени и штрафа произведено правомерно. Принимая решение по делу в указанной части, суд первой инстанции руководствовался пунктом 1 статьи 54, подпунктом 10 пункта 1 статьи 181 подпунктом 3 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации, Общероссийским классификатором продукции, утвержденным  Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 30.12.1993 года № 301 (с изменениями), статьей 9 Федерального Закона от 21.11.1996 года «О бухгалтерском учете» (эпизод № 3).

Рассмотрев апелляционные жалобы ООО «Чепецкнефтепродукт» и Управления ФНС России по Кировской области, суд апелляционной инстанции не нашел основания для отмены решения Арбитражного суда Кировской области от 24.12.2007 года в оспариваемых налогоплательщиком и налоговым органом частях.

1. Начисление к уплате налога на прибыль организаций в размере 7 663 121 рубль 00 копеек, пени по налогу и применение штрафа за неуплату налога в сумме 1 199 713 рублей 28 копеек.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются  полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами  понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, к прочим расходам, связанным с производством и реализаций относятся суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполнение сторонними организациями работы (предоставленные услуги).

Из материалов дела установлено, что ООО «Чепецкнефтепродукт» является одной из организаций, входящих в холдинг ООО «Движение-Нефтепродукт», имеет лицензию на осуществление оптовой реализации нефтепродуктов, занимается закупкой и реализацией нефтепродуктов.

Согласно выписок из ЕГРЮЛ за период с 25.12.2004 года по 11.02.2005 года образованы ООО «АЗС Чепецкнефтепродукт», ООО «АЗС Чепецкнефтепродукт регион», ООО «АЗС Кировнефтепродукт» и ООО «АЗС Кировнефтепродукт регион», учредителями указанных организаций выступили физические лица – Киселев С.Н. и Шиляев С.Н. (листы дела 71-145, том 8).

Все вышеуказанные Общества имели лицензии на осуществление розничной торговли нефтепродуктами.

07.02.2005 года ООО «Чепецкнефтепродукт» заключило договор комиссии с ООО «АЗС Чепецкнефтепродукт», в соответствии с условиями которого, комиссионер (ООО «АЗС Чепецкнефтепродукт») обязуется по поручению комитента совершить для комитента за его счет от своего имени за обусловленное вознаграждение реализацию нефтепродуктов и сопутствующих товаров, срок действия договора до 31.12.2005 года (лист дела 4, том 5).

Аналогичные договоры заключены ООО «Чепецкнефтепродукт» с ООО «АЗС Кировнефтепродукт» (договор от 09.02.2005 года), с ООО «АЗС Чепецкнефтепродукт регион» (договор от 01.04.2005 года), с ООО «АЗС Кировнефтепродукт регион» (договор от 01.04.2005 года) (далее по тесту указанные предприятия – ООО «АЗС…») (листы дела 1-3, том 5).

Кроме того, с данными предприятиями Общество заключило договоры субкомиссии от 07.02.2005 года, 09.02.2005 года, от 01.04.2005 года, по условиям которых субкомиссионерами осуществлялась реализация ГСМ, фасованных масел, автохимии и сопутствующих товаров (листы дела 44-47, том 6).

В соответствии с условиями договоров, розничная продажа нефтепродуктов осуществлялась вышеуказанными ООО конечным потребителям, суммы полученных доходов от реализации нефтепродуктов перечислялись комитенту (ООО «Чепецкнефтепродукт») в полном размере, указанные доходы отражены ООО «Чепецкнефтепродукт» в качестве доходов в налоговом и бухгалтерском учете.

Обусловленное договорами вознаграждение по договорам комиссии и субкомиссии ООО «Чепецкнефтепродукт» выплачивало комиссионерам безналичным путем на расчетный счет в банке. В 2005 году Обществом было выплачено вознаграждение  на общую сумму 31 929 670 рублей 00 копеек. Сумма вознаграждения отражена в налоговом учете Общества в качестве расходов, уменьшающих полученные доходы  по налогу на прибыль организаций  за 2005год.

Соответственно, у всех комиссионеров ООО «АЗС Чепецкнефтепродукт», ООС «АЗС Кировнефтепродукт», ООО «АЗС Чепецкнефтепродукт регион, ООО «АЗС Кировнефтепродукт регион», сумма полученного вознаграждения учтена при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в качестве дохода, сумма налога исчислена и уплачена указанными Обществами в бюджет.

Основанием для доначисления налоговым органом налога на прибыль за 2005год по данному эпизоду дела, послужили выводы о том, что спорные расходы, понесенные Обществом в связи с выплатой комиссионного и субкомиссионного вознаграждения в сумме 31 929 670 рублей 00 копеек, являются экономически необоснованными и поэтому не должны учитываться в целях налогообложения.

При рассмотрении спора суд апелляционной инстанции учитывает правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 12.10.2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»:

 Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 года № 320-О-П ссылаясь на Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», также указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала. Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают, вопреки утверждению заявителей, их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Материалами дела подтверждается и установлено судом первой инстанции,  что получение ООО «Чепецкнефтепродукт» налоговой выгоды в результате отнесения на затраты расходов по выплате вознаграждения на основании договоров комиссии и субкомиссии, не являлось единственной и главной целью деятельности ООО «Чепецкнефтепродукт», поскольку Общество в проверяемом периоде осуществляло преимущественно оптовые поставки нефтепродуктов и получало доходы в большей степени от указанной деятельности.

Следовательно, нельзя сделать однозначный вывод, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, явилось получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Поэтому сами по себе обстоятельства, на которые ссылается Управление ФНС России по Кировской области (взаимозависимость участников сделки, регистрация  комитента и комиссионеров по одному юридическому, продажа комиссионного товара работниками АЗС, которые состоят в штате ООО «Чепецкнефтепродукт», несение Обществом расходов по содержанию автозаправочных станций, денежные средства в качестве вознаграждения по договорам комиссии и субкомиссии от  ООО «Чепецкнефтепродукт» в размере 20 475 000 рублей, всеми АЗС были перечислены в качестве беспроцентного займа в холдинг ООО «Движение-Нефтепродукт», а впоследствии, в течение 2005-2006 годов на расчетный счет Общества в виде беспроцентных займов) не свидетельствуют о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды и правомерно не приняты Арбитражным судом Кировской области.

            Возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 года № 53).

 В связи с этим правильным является вывод суда первой инстанции о том, что возможность осуществления самим Обществом розничной реализации нефтепродуктов через АЗС, без создания ООО «АЗС...» и без заключения с ними договоров комиссии и субкомиссии,