Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 11.03.2009 по делу n А28-2959/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Áîëòà÷åâым À.Ã. делилась íà äâå ñóììû, îäíà èç êîòîðûõ учитывалась за услуги связи по 3 îòäåëó ÊÊÒ, à âòîðàÿ ñóììà çà óñëóãè ïî óñòàíîâêå, òåõíè÷åñêîìó îáñëóæèâàíèþ è ðåìîíòó ñèñòåì êîëëåêòèâíîãî телевизионного ïðèåìà, ó÷èòûâàëàñü ïî 1 îòäåëó ÊÊÒ (копии расчетных книжек с приложением кассовых чеков - т.5 л.д. 37-96, т.3, л.д.8-127).

В представленной в материалы дела êîíòðîëüíî-êàññîâîé ëåíòе  âûðó÷êà учитывается по 3 отделу (услуги связи), а также несколько раз по 1 отделу, что предприниматель объясняет тем, что им оказывались также иные услуги, которые он относил к бытовым.

Согласно имеющихся прейскурантов цен на óñëóãè ïî ðåìîíòó è îáñëóæèâàíèþ îáîðóäîâàíèÿ ñåòè êîëëåêòèâíîãî òåëåâèçèîííîãî ïðèåìà çà 2005-2006 ãîäû предприниматель оказывал такие услуги, как óñòàíîâêà ñïóòíèêîâîé èíäèâèäóàëüíîé àíòåííû, óñòàíîâêà èíäèâèäóàëüíûõ ðàçâåòâèòåëåé, в æóðíàëах çàÿâîê è íàðÿäàõ-çàêàçàõ çàôèêñèðîâàíû îáðàùåíèÿ ãðàæäàí ñ çàÿâêàìè ïî çàìåíå è ïåðåíîñå êàáåëÿ, óñòàíîâêå ðàçâåòâèòåëåé, выручка от оказания данных услуг учитывалась по 1 отделу ККТ.

Êðîìå òîãî, ñîãëàñíî ïðèêàçó îò 01.01.2005 ¹ 1 â òå÷åíèå ÿíâàðÿ 2005 ãîäà ïî 1 îòäåëó учитывалась âûðó÷êà, ïîñòóïàþùàÿ îò íàñåëåíèÿ çà ðåìîíò è òåõíè÷åñêîå îáñëóæèâàíèå áûòîâîé ðàäèîëåêòðîííîé àïïàðàòóðû.

Сîãëàñíî Îáùåðîññèéñêîìó êëàññèôèêàòîðó óñëóã íàñåëåíèþ ÎÊ 002-93 (далее - ÎÊÓÍ), óòâåðæäåííîìó ïîñòàíîâëåíèåì Ãîññòàíäàðòà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè îò 28.06.1993 № 163, бûòîâûå óñëóãè âêëþ÷åíû â ãðóïïó 01, â êîòîðóþ âõîäÿò:

óñëóãè ïî óñòàíîâêå ñèñòåì êîëëåêòèâíîãî ïðèåìà òåëåâèäåíèÿ (êîä 013145),

óñòàíîâêà èíäèâèäóàëüíûõ ðàçâåòâèòåëåé (êîä 013147),

ïðîêëàäêà è ïîäêëþ÷åíèå àáîíåíòñêèõ îòâîäîâ (êîä 013149),

òåõíè÷åñêîå îáñëóæèâàíèå ñèñòåìû êîëëåêòèâíîãî ïðèåìà òåëåâèäåíèÿ (êîä 013152),

ðåìîíò ñèñòåìû êîëëåêòèâíîãî ïðèåìà òåëåâèäåíèÿ (êîä 013153),

ðåìîíò ýëåìåíòîâ ðàñïðåäåëèòåëüíûõ ñèñòåì êîëëåêòèâíîãî ïðèåìà òåëåâèäåíèÿ (êîä 13154).

Таким образом, выручка, полученная от оказания вышеперечисленных услуг, правомерно облагалась единым налогом на вмененный доход и не подлежала учету налоговым органом при определении налоговой базы по налогам, уплачиваемым в общем порядке.

Доводы налогового органа относительно того, что арбитражный суд первой инстанции не выяснил перечень бытовых услуг, оказываемых предпринимателем в рамках вида деятельности «ремонт и техническое обслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры» в целях установления того, что все услуги, подлежащие обложению единым налогом на вмененный доход учитывались по 2 отделу ККТ, отклоняются апелляционным судом, поскольку выяснение указанных обстоятельств являлось обязанностью налогового органа в рамках проведения им выездной налоговой проверки и доказывания правомерности принятого по её результатам решения.

Исходя из позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 №9-П,  публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.

Таким образом, арбитражный суд, рассматривающий дело, не собирает доказательства и не выявляет нарушения, а в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценивает представленные в материалы дела доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании, при этом суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В соответствии со статьей 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции оценил в качестве доказательства представленные в материалы дела кассовые чеки как основание определения Инспекцией налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу и пришел к обоснованному выводу о том, что чеки ККТ не являются достаточным основанием для исчисления сумм налогов, поскольку из них невозможно с достоверностью определить, что выручка получена от абонентов только на основании заключенных договоров на ремонт и техническое обслуживание систем коллективного телевизионного приема.

Правомерность данной позиции суда первой инстанции подтверждается также тем, что в суде апелляционной инстанции налоговый орган признает и указывает в жалобе на необходимость исключения из выручки, учтенной по 1 отделу, 2 400 рублей, уплаченных по äîãîâîðàм ïîäðÿäà îò 29.12.2004 è 02.03.2005 ñ Êóðåëàï À.Â., è Ïîïîâûì À.Ã. î âûïîëíåíèè ðàáîò ïî óñòàíîâêå êîìïëåêòà òåëåâèçèîííûõ àíòåíí ïî àäðåñàì: ã.Ñëîáîäñêîé, óë.Òðàêòîâàÿ,86 è Ñëîáîäñêîé ðàéîí, ä.Êàðïîâû.

Также налоговый орган не оспаривает факт ошибочного набора в кассовом чеке îò 14.03.2005 вûðó÷êè â сумме 61 160 ðóáлей, в суд первой инстанции предпринимателем было представлено соответствующее îáúÿñíåíèå êàññèðà.

То обстоятельство, что неправомерный учет сумм 2400 рублей и 61 160 рублей при определении выручки был установлен только в судебном заседании суда первой инстанции в связи с непредставлением предпринимателем документов в ходе налоговой проверки не свидетельствует о законности вынесенного налоговым органом решения, поскольку налоговый орган обладает широкими возможностями исследования обстоятельств вменяемого налогоплательщику правонарушения путем проведения мероприятий налогового контроля, а налогоплательщик в соответствии с положениями статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не лишен права представлять дополнительные доказательства, в том числе не истребованные налоговым органом в рамках проверки, но имеющиеся в его распоряжении,  на исследование суда, рассматривающего дело. При этом и налоговый орган обладает правом представления доказательств, опровергающих доводы заявителя, однако в рассматриваемом случае, Инспекцией таких доказательств не представлено.

Налоговый орган, настаивая на правомерности исчисления налогов на основании данных кассовых чеков, указывает в уточнениях оснований для отмены решения суда первой инстанции на то, что поскольку в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению к виду деятельности «ремонт и техническое обслуживание бытовой радиоэлектронной аппаратуры», включающему 69 услуг, относятся и услуги по установке индивидуальных разветвителей, ремонту индивидуальных антенн, замене кабеля и другие, отнесенные ОКУН к 9 группе «бытовые услуги», выручка от которых учитывалась по второму отделу ККТ, правомерность применения единого налога на вмененный доход в отношении которой не оспаривается налоговым органом, полагает, что тем самым исключается возможность учета выручки от указанных услуг еще и по первому отделу ККТ, поэтому правовая природа денежных средств, поступивших по первому отделу ККТ Инспекцией определена верно, как выручка только от оказания трех услуг: установке, техническому обслуживанию и ремонту систем коллективного приема телевидения.

Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы налогового органа как несостоятельные, поскольку отнесение услуг по видам деятельности в ОКУН не имеет правового значения при решении вопроса о порядке фактического учета полученной предпринимателем выручки для целей налогообложения, который определяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с установленным Порядком учета доходов, расходов и хозяйственных операций. При этом, как было отмечено выше,  налогоплательщик обязан вести раздельный учет операций, облагаемых в общем порядке и подлежащих налогообложению единым налогом на вмененный доход.

Из материалов дела следует, установлено судом первой инстанции и указывается налоговым органом в апелляционной жалобе, что â êíèãå ó÷åòà äîõîäîâ è ðàñõîäîâ çàÿâèòåëÿ çà 2005-2006 ãîäû âûðó÷êà, ïîëó÷åííàÿ от абонентов, ôèêñèðîâàëàñü  ИП Болтачевым А.Г. согласно утвержденным приказам ïî îòäåëàì ККТ в зависимости от видов деятельности: бытовые услуги, услуги связи, рекламные услуги, при этом выручка учитывалась â îáùåй сумме áåç ðàçäåëåíèÿ íà âèäû îêàçàííûõ óñëóã ( «рем. и обсл. БРЭА» т.2, л.д.47-63), поскольку предприниматель полагал, что все услуги, учитываемые по 1 и 2 отделам ККТ относятся к бытовым услугам и облагаются единым налогом на вмененный доход, таким образом, по 1 отделу, как было установлено и описано выше,  учитывалась выручка от разных видов деятельности – бытовых услуг и услуг связи, что противоречит пункту 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного не принимаются доводы налогового органа об отсутствии у предпринимателя обязанности по ведению раздельного учета, в связи с осуществлением им только одного вида деятельности, а именно: ремонта и технического обслуживания радиоэлектронной аппаратуры, поскольку налоговый орган указывает на отсутствие раздельного учета операций по оказанию услуг, облагаемых единым налогом на вмененный доход, тогда как судом первой инстанции устанавливались иные обстоятельства отсутствия раздельного учета видов деятельности, облагаемых в общем и специальном порядке. Вид предпринимательской деятельности определяется судом именно в целях налогообложения и данные ОКУН подлежат использованию только в целях отнесения тех или иных оказываемых услуг к облагаемым или не облагаемым единым налогом на вмененный доход, при этом суд не может подтвердить учет предпринимателем выручки от оказания всех  бытовых услуг по второму отделу ККТ только на том основании, что данные услуги согласно ОКУН отнесены к одному виду деятельности в отсутствие соответствующих доказательств и при наличии доказательств, опровергающих такой порядок учета, в связи с чем данные доводы апелляционной жалобы признаются несостоятельными.

Следовательно, вывод суда первой инстанции об отсутствии у предпринимателя раздельного учета операций, облагаемых единым налогом на вмененный доход и облагаемых в общем порядке, является документально подтвержденным и соответствует обстоятельствам рассматриваемого дела.

В соответствии с пунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиков в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследования) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии основания для использования налоговым органом расчетного метода исчисления налогов в связи с ведением предпринимателем учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчисления налогов.

Инспекция таким правом не воспользовалась, рассчитала налоги, подлежащие уплате в связи с переводом спорных услуг на общий режим налогообложения, пропорциональным методом, определив доходы и расходы за 2005-2006 годы исходя из отношения выручки, учтенной по 1 отделу ККТ  к общей выручке по данным книги учета доходов и расходов предпринимателя. При этом, если сумма дохода, подлежащего налогообложению в общем порядке, была определена по данным кассовых чеков, то сумма расходов, учитываемых при исчислении доначисленных налогов, определена исходя из исчисленного процента соотношения выручки, облагаемой в общем порядке к общей сумме выручки.

Такой порядок определения суммы расходов не определен ни одной нормой налогового законодательства и не может быть признан апелляционным судом, поскольку нормативно не закреплено примененное процентное соотношение размера произведенных  расходов сумме полученного дохода.

Апелляционный суд обращает внимание на необходимость исследования налоговым органом документального подтверждения суммы произведенных расходов, а, в случае невозможности выделения суммы расходов, соответствующих определенному виду деятельности, но при наличии документов, Инспекции следует использовать данные об иных аналогичных налогоплательщиках, как это определено в подпункте 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, именно в целях определения реальной обязанности налогоплательщика по уплате налогов и недопущения применения каких-либо усредненных и пропорциональных показателей при определении суммы расходов и, как следствие, общей суммы налога.

Как верно отмечено судом первой инстанции, пðèìåíåíèå ðàñ÷åòíîãî ìåòîäà îáåñïå÷èâàåò, ñ îäíîé ñòîðîíû, áåçóñëîâíîå èñïîëíåíèå âñåìè ëèöàìè îáÿçàííîñòè ïî óïëàòå çàêîííî óñòàíîâëåííûõ íàëîãîâ, íåçàâèñèìî îò êàêèõ-ëèáî îáñòîÿòåëüñòâ (îòñóòñòâèå ïåðâè÷íûõ äîêóìåíòîâ, ðåãèñòðîâ áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà), ñ äðóãîé ñòîðîíû, íàëîã íå äîëæåí áûòü âçûñêàí â áîëüøåì ðàçìåðå.

Неправомерность расчета налогов Инспекцией косвенно подтверждается также тем, что, как указал суд первой инстанции, äàæå ïðè ïîëó÷åíèè предпринимателем àáîíåíòíîé ïëàòû â ðàçìåðå 100 % ïî ñïîðíûì äîãîâîðàì (30 ðóáлей - çà 2005 ãîä è 40 ðóáлей - çà 2006 ãîä) с учетом 2 700 абонентов, указанных в актах обследования Россвязьнадзора от 21.06.2005, от 14.01.2006 (т.2, л.д.34-39) ðàçìåð доначисленных íàëîãîâ ÿâíî íåñîðàçìåðåí ñóììå íàëîãîâ, êîòîðûå áûëè áû èñ÷èñëåíû èñõîäÿ èç ðåàëüíûõ íàëîãîâûõ îáÿçàòåëüñòâ налогоплательщика, ëèáî ðàñ÷åòíûì ïóòåì íà îñíîâàíèè äàííûõ îá àíàëîãè÷íûõ íàëîãîïëàòåëüùèêàõ.

Ñîãëàñíî ÷àñòè 5 ñòàòüè 200 Àðáèòðàæíîãî ïðîöåññóàëüíîãî êîäåêñà Ðîññèéñêîé Ôåäåðàöèè îáÿçàííîñòü äîêàçûâàíèÿ ñîîòâåòñòâèÿ îñïàðèâàåìîãî íåíîðìàòèâíîãî ïðàâîâîãî àêòà çàêîíó èëè èíîìó íîðìàòèâíîìó ïðàâîâîìó àêòó, çàêîííîñòè ïðèíÿòèÿ îñïàðèâàåìîãî ðåøåíèÿ, ñîâåðøåíèÿ îñïàðèâàåìûõ äåéñòâèé (áåçäåéñòâèÿ), íàëè÷èÿ ó îðãàíà èëè ëèöà íàäëåæàùèõ ïîëíîìî÷èé íà ïðèíÿòèå îñïàðèâàåìîãî àêòà, ðåøåíèÿ, ñîâåðøåíèå îñïàðèâàåìûõ äåéñòâèé (áåçäåéñòâèÿ), à òàêæå îáñòîÿòåëüñòâ, ïîñëóæèâøèõ îñíîâàíèåì äëÿ ïðèíÿòèÿ îñïàðèâàåìîãî àêòà, ðåøåíèÿ, ñîâåðøåíèÿ îñïàðèâàåìûõ äåéñòâèé (áåçäåéñòâèÿ), âîçëàãàåòñÿ