Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20.11.2014 по делу n А29-1357/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

дольщиков в сумме 18 252 510 руб. и затратами на строительство многоквартирного дома, уменьшенными на расходы, приходящиеся на строительство 5 квартир, не реализованных в проверяемом периоде (18 252 510 - (11 624 031,11 - 2 159 955,64)).

В  данном случае  апелляционный суд считает, что, оценив,  произведенные  налоговым органом  расчеты,  суд первой  инстанции  пришел к  обоснованному  выводу о том, что порядок определения средней себестоимости 1 кв.м  не  противоречит  положениям  пункта 7 статьи 31 и  подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ.

Как  указал  Конституционный Суд  Российской Федерации в определении от 05.07.2005 № 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщика.

Учитывает также апелляционный суд, что, выражая несогласие с  методом расчета, примененным налоговым органом, ИП Мурадян Л.А. своего  контррасчета расходов, приходящихся на указанные квартиры, в материалы  дела  не представила.

В связи с чем апелляционный суд отклоняет довод налогоплательщика о  том, что налоговый орган при вынесении решения обязан был руководствоваться подпунктом 4 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ, согласно которому расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств отражаются на последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм, также был признан несостоятельным.

В отношении довода налогоплательщика о том, что 27-квартирный дом  является  объектом основных  средств, апелляционный  суд  обращает внимание заявителя жалобы, что правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее - ПБУ 6/01).

Для целей ПБУ 6/01 при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Как усматривается из материалов дела, и было подтверждено налогоплательщиком при рассмотрении спора в суде первой и апелляционной инстанций, спорные квартиры изначально были предназначены для перепродажи и фактически являлись для Предпринимателя товаром. Другие квартиры с момента заключения договоров о долевом участии в строительстве также предназначались для реализации дольщикам; в рассматриваемом случае заявитель не использовал эти квартиры в своей производственной и управленческой деятельности. Затраты на строительство объекта фактически являются денежными средствами, перечисленными участниками долевого строительства дома, и также не являются собственностью налогоплательщика. Соответственно, спорные квартиры не отвечают понятию основного средства и не подлежат учету на счете 01 «Основные средства».

Кроме того, амортизация на квартиры в построенном доме ИП Мурадян Л.А. в проверяемом периоде не исчислялась и в книге доходов и расходов не отражалась.

Не принимается апелляционным судом довод Предпринимателя о нахождении в её собственности не 5 квартир, а только 2 квартир, поскольку   спорные расходы не относятся к 2012, когда 3 из 5 квартир  Предпринимателем были проданы по договорам с Сальниковой С.А., Трофимовой А.Е., Трофимовым Р.М., Можеговой Е.Г., Можеговым И.А.

При таких обстоятельствах в данной части апелляционная жалоба ИП Мурадян Л.А. подлежит отклонению

3. НДФЛ (280 034 руб. и 5 349 руб.).

Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ установлена обязанность  налогового агента правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В  силу  пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику.

Согласно пункту 5 статьи 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в  натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Статьей 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010  № 229-ФЗ) предусмотрена налоговая ответственность за неправомерное неудержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный данным Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.

Согласно новой редакции статьи 123 НК РФ, действующей с 02.09.2010, неправомерное не удержание и (или) не перечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Таким образом, в случае неправомерного не удержания и (или) не перечисления (неполного удержания и (или) перечисления) налога на доходы физических лиц налоговыми агентами, налоговая санкция на основании статьи 123 НК РФ применяется по каждому факту нарушения сроков уплаты, установленных законодательством, в случае не правомерного не перечисления (не полного перечисления) и не удержания (не полного удержания) налога, начиная с 02.09.2010, независимо от того, была ли в последующем уплачена сумма налога (задолженность) в бюджет.

Как следует из материалов  дела и установлено судом первой инстанции, ИП Мурадян Л.А. в 2010-2011 выплачивала доходы физическим лицам (заработную плату своим работникам) и, соответственно, являлась налоговым агентом по НДФЛ (пункт 1 статьи 226 НК РФ).

Из платежных ведомостей и расходных кассовых ордеров по выплате заработной платы работникам за 2010 и 2011 усматривается, что заработную плату работникам за выполненные трудовые обязанности Предприниматель выплачивала не в определенные даты, а в разные периоды времени.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки были установлены случаи несвоевременного, а также случаи  неполного перечисления в бюджет исчисленных и удержанных сумм НДФЛ, что является нарушением пункта 6 статьи 226 НК РФ,  например:

- 03.09.2010 начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 1 112 руб., который не перечислен в бюджет в установленный законом срок;

- 08.09.2010 начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 1 435 руб., который не перечислен в установленный срок;

- 17.09.2010 начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 6 809 руб., в связи с наличием переплаты в размере 5 223 руб. не перечислен в установленный срок налог в размере 1 586 руб.;

- 23.09.2010 начислен НДФЛ (налоговый агент) в размере 1 761 руб., который не перечислен в установленный срок.

Также было установлено, что в течение всего месяца налоговый агент выплачивал работникам доход, в то время как в бюджет налог перечислялся единовременно, например, 15.09.2010 за сентябрь 2010; следующее перечисление налога было только 15.10.2010 и т. д.

Указанные выше обстоятельства подтверждаются ведомостями по начислению заработной платы, платежными ведомостями, расходными кассовыми ордерами, платежными поручениями, выпиской по расчетному счету.  Соответственно, апелляционный суд признает несостоятельным довод Предпринимателя об отсутствии ссылок на документы и обстоятельства, подтверждающие нарушение, допущенное налоговым агентом.

При этом в суде апелляционной инстанции представитель ИП Мурадян, Л.А., признавая факты несвоевременного и неполного перечисления НДФЛ в бюджет, указывает на существующий у налогового агента документооборот при выплате заработной платы. Однако такая ссылка не может быть признана обоснованной, поскольку ИП Мурадян Л.А. должна была организовать  документооборот таким образом, чтобы не нарушать требования действующего налогового законодательства по своевременному перечислению НДФЛ в бюджет.

Установленные в ходе проверки нарушения отражены Инспекцией в приложении № 52 к акту выездной налоговой проверки от 19.06.2013.

Так, например, работнику Предпринимателя Мороковой Т.Г. выдана заработная плата в размере 5 132 руб. по расходно-кассовому ордеру от 03.12.2010,  а НДФЛ перечислен в бюджет лишь 22.12.2010.

Кроме того, Предпринимателем, как  налоговым агентом,  было допущено неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный в НК РФ срок НДФЛ, удержанного в декабре 2011, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в сумме 5 349 руб. (налог перечислен в бюджет 19.02.2014).

Таким образом, для целей применения положений статьи 123 НК РФ  Инспекцией были учтены факты неправомерного неперечисления (неполного перечисления) в срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в  том  числе: до внесения изменений в статью 123 НК РФ в размере 5 349 руб. и после внесения  (02.09.2010) соответствующих изменений в размере 280 034 руб.

Сумма штрафа, исчисленного налоговым органом за указанное нарушение на основании статьи 123 НК РФ составила 56 006,80 руб. исходя из общей суммы несвоевременно перечисленного НДФЛ.

В связи с этим апелляционный суд признает несостоятельными доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что Инспекция  так и не  указала, какая сумма налога неправомерно не перечислена в бюджет и о том, что не была установлена вина Предпринимателя.

Как пояснил в суде апелляционной инстанции представитель Инспекции, в  ходе рассмотрения дела судом первой инстанции налоговым органом к составленному расчету  по несвоевременно перечисленным суммам НДФЛ представлялись первичные учетные документы, подтверждающие фактические обстоятельства, на основании которых произведено доначисление штрафа по статье 123 НК РФ. Данный факт подтвержден представителем Предпринимателя.

Не  принимается апелляционным судом довод Предпринимателя о наличии в решении Инспекции ссылки на пункт 1 статьи 122 НК РФ, поскольку  на основании данной нормы права ответственность применяется к  налогоплательщикам,  тогда как  за нарушения, допущенные налоговым агентом,  ответственность установлена именно в статье 123  НК  РФ.

Таким образом, в данной части доводы апелляционной жалобы ИП Мурадян Л.А. признаются апелляционным судом несостоятельными.

4. Процедура  проведения проверки.

Согласно статьям 87, 89 НК РФ целью выездной налоговой проверки  является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Оформление результатов налоговой проверки осуществляется в соответствии со статьей 100 НК РФ.

Порядок принятия налоговым органом решения по результатам   выездной налоговой проверки установлен в статье 101 НК РФ.

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

В пункте 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 93, 93.1 (пункты 1 и 1.1) и 101 НК РФ следует, что истребование у налогоплательщика, его контрагентов или иных лиц (в том числе государственных органов) документов, касающихся деятельности налогоплательщика, допускается лишь в период проведения в отношении этого налогоплательщика налоговой проверки либо дополнительных мероприятий налогового контроля.

Из содержания указанных норм права и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации следует, что в период  проведения  дополнительных мероприятий налогового  контроля налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщика, у его контрагентов или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, документы, касающиеся указанной деятельности.

Таким образом, налоговый орган наделен правом на проведение дополнительных мероприятий налогового контроля в случае выявления фактов нарушения законодательства о налогах и сборах с целью подтверждения или опровержения данных фактов.

Как  указал Конституционный Суд Российской Федерации в пункте 4.1 постановления от 14.07.2005  № 9-П, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля имеет целью уточнение обстоятельств, связанных с обнаруженными правонарушениями.

Поскольку конечной целью  проведения выездной налоговой  проверки является определение конкретных налоговых обязательств проверяемого  налогоплательщика, следовательно, принятие Инспекцией решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также   выставление в адрес налогоплательщика требования о предоставлении   документов в порядке статьи 93 НК РФ   нельзя  признать  нарушением прав  налогоплательщика.

Исходя из приведенных выше норм права, апелляционный суд признает несостоятельным