Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.10.2008 по делу n А29-1428/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

и при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 4 статьи 170 Кодекса определено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Конституционный Суд Российской Федерации в своем определении № 93-О от 15.02.2005 разъяснил, что как название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации – «Порядок применения налоговых вычетов», так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Порядок ведения раздельного учета положениями главы 21 Кодекса не определен, однако с учетом вышеизложенной правовой позиции предприниматель – налогоплательщик, претендующий на вычет при исчислении налога на добавленную стоимость, обязан обеспечить ведение раздельного учета таким образом, чтобы можно было достоверно определить, к какому виду деятельности относятся те или иные суммы налога.

Материалами дела установлено, что в спорных периодах ИП Субботин А.Л., осуществляя розничную торговлю и оказание услуг общественного питания, являлся плательщиком единого налога на вмененный доход, в отношении оптовой торговли признавался  плательщиком налога на добавленную стоимость на основании статьи 143 Кодекса.

При исчислении налога на добавленную стоимость за 2004-2006 годы предпринимателем в налоговых декларациях были заявлены налоговые вычеты, право на которые не было подтверждено документально.

Суд первой инстанции, оценив представленные предпринимателем документы (более чем на 15 тыс. листах) книги доходов и расходов за 2004, 2005, 2006 годы, книги продаж и книги покупок за указанные налоговые периоды, счета-фактуры и накладные на закупку товара у поставщиков за 2004-2006 годы, соглашения о проведении взаимозачетов, счета-фактуры и документы к ним по прочим расходам за 2005-2006 годы, счета-фактуры и накладные на реализацию в части оптовой торговли за 2004-2006 годы, установил, что в представленных книгах налогоплательщиком выделены следующие показатели: стоимость закупленных товаров; стоимость закупленных товаров, реализованных через оптовую торговлю; стоимость закупленных товаров без НДС; сумма НДС по ставкам 18 %, 10 %, 20 %.

Как верно было установлено судом первой инстанции, в составе представленных документов отсутствовали необходимые для определения выручки от реализации товаров в розницу за 2004-2006 годы журналы кассира-операциониста, журналы регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста, отчеты по форме КМ-7 «Сведения о показаниях счетчиков контрольно-кассовых машин и выручке организаций», утвержденные Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132, контрольные ленты, приходные кассовые ордера.

Представленные предпринимателем накладные (том 4, том 5) (не в полном объеме) не позволяют определить общую стоимость товаров, реализованных в розницу и через точки общественного питания, не подлежащие учету при исчислении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, поскольку все накладные относятся к деятельности, осуществляемой налогоплательщиком в сфере розничной торговли, а определить, в какую из розничных торговых точек налогоплательщика отпущены товары, не представляется возможным.

В связи с чем не представляется возможным подтвердить правомерность сведений, отраженных в книгах покупок, представленных предпринимателем, а также определить пропорцию, предусмотренную пунктом 4 статьи 170 Кодекса,  исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период с целью исчисления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за каждый налоговый период.

Согласно пункту 7 Правил  ведения книги покупок и книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения сумм налога на добавленную стоимость, предъявляемых к вычету (возмещению) в установленном порядке.

В том случае, если налогоплательщик осуществляет операции, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения, то счета-фактуры, выставленные налогоплательщику-покупателю по приобретенным и оплаченным им товарам (работам, услугам), регистрируются в книге покупок (на момент определения соответствующей части налога, подлежащего вычету) только в части стоимости товара, используемого для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и соответствующей доли налога на добавленную стоимость, принимаемой к вычету по расчету в соответствии с положениями пункта 4 статьи 170 Кодекса.

Таким образом ИП Субботину А.Л. следовало регистрировать в книге покупок счета-фактуры, выставленные по приобретенным и оплаченным им товарам (на момент определения соответствующей части налога, подлежащего вычету) только в части стоимости товара, используемого для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и соответствующей доли налога на добавленную стоимость, принимаемой к вычету.

Фактически налогоплательщиком в книгу покупок включены суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам в составе цены товаров (работ, услуг), в полном объеме (за 2004 и 2005 годы: ОАО «Ярпиво», ООО ТК «Эрма», ООО ТФ «Романов-7», Чурбанова Л.И., ООО «СНЭК НН», ООО «Рыбконс», ООО «Продукт-отторг», ООО «Ангара-Коми», ООО «Империя вкуса», ООО «ЮниМиксТрейд», ООО «Росби Лтд» и другие)(том 6).

При этом восстановление сумм налога на добавленную стоимость по товарам, реализованным в розницу и через точки общественного питания, в 2004 и 2005 годах налогоплательщиком не производилось.

На основании вышеизложенного с учетом того, что Кодексом прямо определены правовые последствия отсутствия раздельного учета налога на добавленную стоимость, уплаченного в стоимости товаров, по облагаемым и необлагаемым операциям в виде отказа в предоставлении налогового вычета, суд первой инстанции сделал правильный вывод о неправомерном заявлении сумм налоговых вычетов  при исчислении налога на добавленную стоимость за 2004-2006 годы.

Право не применять раздельный учет для определения налоговых вычетов предоставлено налогоплательщику только в случае, если доля совокупных расходов на приобретение товаров, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает пять процентов общей величины совокупных расходов, указанных обстоятельств при рассмотрении настоящего дела не установлено, предпринимателем об этом не заявлено.

Ссылка предпринимателя на то, что в книге покупок отражались только товары, реализованные оптом, отклоняются апелляционным судом ввиду отсутствия доказательства, а именно: раздельного учета, поскольку только при его надлежащем ведении при наличии видов деятельности, облагаемых в соответствии с различными режимами, налогоплательщик имеет право воспользоваться налоговым вычетом при исчислении налога на добавленную стоимость.

Доводы предпринимателя о присвоении каждому товару определенного кода в электронной базе с указанием реализации в розницу или оптом, не подтверждены документально соответствующими распечатками. Кроме того, ведение такого учета в электронной форме является правом предпринимателя, однако не освобождает его от обязанности надлежащего ведения книги покупок, книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, а также обязанности по представлению в налоговый орган первичных документов, подтверждающих право на налоговые вычеты.

Также в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено  включение предпринимателем в книгу покупок в 2004-2005 годах налога на добавленную стоимость, заявленного к вычету, фактически не уплаченного поставщикам либо уплаченного в другом налоговом периоде (например, ООО «СНЭК НН», ООО ТФ «Алко-С» и др.), самостоятельных доводов и возражений относительно признания неправомерными таких действий налогоплательщика, предпринимателем не заявлено, в связи с чем апелляционный суд не находит оснований для признания недействительным решения налогового органа в указанной части.

Полученные от поставщиков счета-фактуры за 2006 год Субботиным А.Л. в подтверждение права на заявленные налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость не представлены.

В книге покупок ИП Субботиным А.Л.  также был  заявлен налог на добавленную стоимость, уплаченныЙ поставщику ООО «Ангара-Коми» в августе-октябре 2004 года  в сумме 1 140 391 рублей 05 копеек, при этом ИНН поставщика не указан.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пунктам 5 и 6 статьи 169 Кодекса в счете-фактуре должны быть указаны, в том числе, порядковый номер и дата выписки счета-фактуры, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При этом указанные сведения, отражаемые в счете-фактуре, должны быть достоверными.

Так, согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.02.2005 № 93-O, по смыслу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ, соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Представление же налогоплательщиком документов, указанных в статье 172 Кодекса, без надлежащей проверки достоверности содержащихся в них сведений не может является основанием для возмещения НДС, с учетом результатов проведенных налоговым органом встречных проверок на предмет достоверности, и непротиворечивости представленных налогоплательщиком документов.

Таким образом, требования, предъявляемые к документам, служащим основанием использования налоговых вычетов, позволяют оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Счета-фактуры по поставщику ООО «Ангара-Коми» представлены предпринимателем не в полном объеме, в частности, не были представлены  счета-фактуры № 155 от 08.10.2004 на сумму 303 678 рублей 72 копейка, № 159 от 13.10.2004 на сумму 311 856 рублей 48 копеек и № 160 от 13.10.2004 на сумму 311 320 рублей 80 копеек, при этом в отсутствие указанных счетов-фактур, имеются счета-фактуры с той же датой, которая заявлена в книге покупок за 2004-2006 годы, но с другими номерами, где в качестве продавца указано ОАО «Ярпиво», а в качестве покупателя - ООО «Ангара-Коми» (ИНН 1101118032).

Документы, подтверждающих оплату Субботиным А.Л. счетов-фактур, выставленных ООО «Ангара-Коми» (ИНН 1101118032) и ООО «Ангара-Коми» (ИНН 1109007292) не представлены.

Налоговым органом также установлено, что единственным учредителем  и директором ООО «Ангара-Коми» (ИНН 1101118032), зарегистрированного 17.03.2004 года, является Ушаков Владимир Иванович (паспорт гражданина РФ серия 87 97 номер 062420 выдан 09.02.1999 года УВД г. Сыктывкара). Основным видом деятельности указанного поставщика является издательская деятельность, деятельность гостиниц, туристическая и брокерская деятельность, прочая деятельность, связанная с использованием информационных технологий.

Допрошенный в качестве свидетеля Ушаков В.И. в отношении представленных для ознакомления контрактов, счетов-фактур и товарных накладных пояснил, что подписи ему не принадлежат, выполнены с использованием технических средств, представляют собой факсимильные изображения, об обстоятельствах взаимоотношений ООО «Ангара-Коми» с ИП Субботиным А.Л. (поставках товаров, способах доставки и оплаты) ему ничего не известно, никаких иных документов он не подписывал.

Согласно представленным документам данный поставщик в 2004 году поставлял предпринимателю продовольственный товар – пиво. Документы, подтверждающие оплату товара, предпринимателем не представлены, данные выписки по расчетному счету не подтверждают перечисление оплаты ООО «Ангара-Коми», контрольно-кассовая техника за поставщиком не зарегистрирована.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией было установлено, что перечисление денежных средств осуществлялось предпринимателем на расчетный счет ОАО «Ярпиво» в качестве оплаты за продукцию за ООО «Ангара-Коми» (ИНН не указан). Соглашение о проведении взаиморасчетов или взаимозачетов между ООО «Ангара-Коми» (ИНН 1101118032) и ИП Субботиным А.Л. не представлено. Письмо ООО «Ангара-Коми» (ИНН 1101118032) без номера и даты с указанием  ИП Субботину А.Л., для ускорения взаиморасчетов оплату за полученную продукцию производить на счет ОАО «Ярпиво»» правомерно отклонено судом первой инстанции, как не относящееся к первичным платежным