Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 03.08.2010 по делу n А17-209/2010. Отменить решение полностью и принять новый с/а

обществах по совместительству, с использованием имущества и нематериальных активов ООО «ШТФ», за счет средств ООО «ШТФ», что подтверждается протоколами допроса свидетелей. Начисление заработной платы, подготовка и представление в государственные органы установленной отчетности (до 01.03.2007г.) также осуществлялось с использованием имущества и нематериальных активов ООО «ШТФ», за счет средств ООО «ШТФ».

В соответствии с договорами на оказание услуг, заказчик - ООО «ШТФ» выдавало исполнителю (ООО «Пром Консалт», ООО «ПлиУс, ООО «РемСервис», ООО «Стелс») ежемесячные задания по выполнению услуг с указанием численности работников для их выполнения.

Например: задание заказчика №ОУ-1/06-10 от 30.09.2006г. на октябрь 2006г. (по ООО «ПромКонсалт»):

- контроль за технологическим процессом производства полуфабрикатов, за качеством прочеса чесальной машины, контроль за коэффициентом вариации полуфабрикатов – 9 чел., стоимость 35800 руб.,

- контроль за физико-механическими показателями пряжи, контроль за паковкой пряжи - 6 чел., стоимость 26 300 руб.,

- услуги по ведению бухгалтерского и налогового учета, руководство за работой контролеров техпроцесса - 28 чел., стоимость 141 200 руб. и т.д. всего: 89 чел. на общую сумму 398 500 руб.

Ежемесячно в течение проверяемого периода Общество выставляло счета-фактуры на оказание услуг по организации производственного процесса ООО «Шуйско-Тезинская фабрика».                                                                          

Таким образом, в качестве предмета по договору оказания услуг от №ОУ-1/06 от 19.09.2006 г. между ООО «ШТФ» и ООО «Промышленный консалтинг» являлось не выполнение определенного рода действий, порождающих результат нематериального характера (характерно для гражданско-правового договора оказания услуг), либо материального характера (характерно для гражданско-правового договора подряда), а выполнение трудовой функции и количество лиц, которые должны были её выполнять, что указывает на наличие трудовых отношений. Данный факт подтверждается заданиями заказчика (ООО «ШТФ»), актами приемки оказанных услуг, счетами-фактурами исполнителя (ООО «Пром Консалт»).

ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» относило стоимость услуг на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что подтверждается протоколом допроса свидетеля № 169 от 07.09.2009 г., журналом проводок за октябрь 2006 г., февраль 2007 г., февраль 2008г. Аналогичная ситуация и по остальным ООО-упрощенцам.

Таким образом, работники, трудоустроенные в ООО-упрощенцах, выполняли свои трудовые функции в интересах ООО «Шуйско-Тезинская фабрика», соблюдая трудовую дисциплину в данной организации, выполняли установленные организацией нормы труда и требования по охране труда и обеспечению безопасности труда, обеспечивались работой, обусловленной их специальностью и квалификацией, оборудованием, инструментами, технической документацией и иными средствами, необходимыми для исполнения трудовых обязанностей, что в соответствии со статьями 21 и 22 Трудового кодекса Российской Федерации характерно для отношений работника и работодателя.

ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» по отношению к работникам, работающим в ООО-упрощенцах, проявляло себя как их работодатель.

Учитывая изложенные выше факты, арбитражный апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что трудовые договоры между работниками и ООО-упрощенцами имели формальный характер.

В соответствии со статьями 15, 16, 67 Трудового кодекса Российской Федерации трудовой договор (контракт) - это соглашение между работником и работодателем, по которому работник обязуется выполнять работу по определенной специальности, квалификации или должности с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а работодатель обязуется выплачивать заработную плату, обеспечить условия труда, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договорам и соглашением сторон.

В рассматриваемом случае заключаемые между работниками и ООО-упрощенцами трудовые договоры заранее были рассчитаны на их невыполнение работодателями, т.е. ООО-упрощенцами, так как фактическая реализация прав и выполнения обязанностей работодателя в отношении работников этих ООО существует у ООО «Шуйско-Тезинская фабрика», как у фактического работодателя.

Трудовые отношения возникают на основании фактического допущения работника к работе, даже если такие отношения надлежащим образом не оформлены. Распределение и оформление работников по ООО-упрощенцам (менее 100 человек) формально, поскольку трудовые функции и фактическое место осуществления трудовой деятельности для работников, переведенных в названные организации, не изменились; названные ООО созданы наряду с ООО «Шуйско-Тезинская фабрика», осуществляющим производственную деятельность, но юридически не имеющему этих работников, ООО же, напротив, созданы только для осуществления одного вида деятельности - предоставление персонала, фактически - обществу с ограниченной ответственностью «Шуйско-Тезинская фабрика». У всех ООО-упрощенцев отсутствовали основные средства, управленческий и технический персонал, кроме того, размер вознаграждения этих ООО по договорам оказания услуг предоставления персонала ориентирован только на выплату заработной платы работникам.

В связи с изложенным, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» фактически реализовало права и обязанности в качестве работодателя всех работников ООО-упрощенцев, по вышеназванным договорам фактически производило оплату труда, что является объектом обложения единым социальным налогом, однако, используя описанную схему, единый социальный налог с указанных выплат не исчисляло и не уплачивало в бюджет, таким образом, получало необоснованную налоговую выгоду.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, в таком случае суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В связи с изложенным арбитражный апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым органом сделан правильный вывод об уменьшении ООО «ШТФ» размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы путем не включения в неё выплат доходов лицам, формально оформленным в качестве работников другой организации, а фактически состоящих в трудовых отношениях с ООО «ШТФ».

Данный вывод следует из следующих обстоятельств, установленных судом первой инстанции в отношении всех ООО-упрощенцев, взаимодействовавших с ООО «ШТФ» при получении последним необоснованной налоговой выгоды: взаимозависимость ООО-упрощенцев и ООО «ШТФ» (одним из учредителей ООО-упрощенцев является ООО ШТФ»); у работников, уволенных из ООО «Тезинка» и формально трудоустроенных в ООО-упрощенцы, рабочие места, условия и характер выполняемой работы, подчиненность существующему внутреннему трудовому распорядку ООО «ШТФ», административная подчиненность оставались прежними. Трудовые обязанности, оборудование, на котором работали рабочие, оставались прежними, заработная плата не изменилась и выдавалась в административном здании ООО «ШТФ»; деятельность ООО-упрощенцев связана с одним контрагентом или между собой; доход, полученный ООО-упрощенцами от оказания услуг, в основном, состоял из суммы затрат по заработной плате, суммы отчислений от фонда оплаты труда; все функции по администрированию кадровой работе ООО-упрощенцев, материально - техническому снабжению, начислению и выдаче заработной платы, подготовке и представлению в государственные органы установленной отчетности выполнялись сотрудниками ООО «Шуйско-Тезинская фабрика», работавшими в ООО-упрощенцах по совместительству, с использованием имущества и нематериальных активов ООО «ШТФ»; ООО-упрощенцы не имели ни производственных площадей, ни производственных мощностей, активы (офисы) арендовались у ООО «Заря», которое является арендодателем также и для ООО «ШТФ».

В то же время отсутствуют обстоятельства, свидетельствующие о намерении ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» получить экономический эффект в результате действий по заключению сделок на оказание услуг с ООО «ПромКонсалт», ООО «ПлиУс», ООО «РемСервис», ООО «Стелс», в штате которых состоят исключительно лица, работавшие ранее в ООО «Тезинка», но в ООО «ШТФ» не перешедшие; услуги, оказываемые ООО «ШТФ» ООО-упрощенцам, и равноценны той трудовой функции, которую исполняли бы работники при трудоустройстве непосредственно в ООО «ШТФ»; суммы, полученные ООО-упрощенцами от ООО «Шуйско-Тезинская фабрика», не превышали осуществляемых ими расходов на оплату труда работников и иных выплат, связанных с трудовыми отношениями.                                                                                         

Таким образом, для целей налогообложения, операции, осуществляемые ООО «Шуйско-Тезинская фабрика», были учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом как расходы по сделкам, проводимым с ООО-упрощенцами, хотя в действительности данные расходы носили характер выплат физическим лицам, состоящим с ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» в трудовых отношениях, перевод сотрудников из ООО «Тезинка» и трудоустройство их в организации-упрощенцы носил формальный характер и был связан только с уклонением ООО «ШТФ» от уплаты единого социального налога путем занижения налоговой базы на сумму выплаченной физическим лицам заработной платы.

Поэтому ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» по договорам об оказании выше перечисленных услуг фактически являлась источником выплат для формально нанимаемых в общества- упрощенцы работников. В соответствии со статьями 236 и 237 Налогового кодекса Российской Федерации начисления, производимые в пользу этих лиц, должны признаваться объектом налогообложения и налоговой базой по единому социальному налогу. Однако, используя данную схему найма и оплаты труда работников, ООО «ШТФ» не исчисляло и не уплачивало в бюджет единый социальный налог. Вновь созданные общества, применяющие упрощенную систему налогообложения, также не исчисляли с указанных выплат данный налог. Совокупность указанных обстоятельств свидетельствует о совершении ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» совместно с другими хозяйственными субъектами цепочки согласованных действий, направленных на уход от уплаты единого социального налога.

        За несвоевременную уплату налога, в соответствии с пунктом 1 статьи 75 Кодекса налогоплательщику начисляются пени.

         В соответствии с подпунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налогов в результате занижения налогооблагаемой базы, неправильного исчисления налога, иных неправомерных действий (бездействия) налогоплательщик несет ответственность в виде взыскания 20 % штрафа от сумм неуплаченных налогов.

Учитывая изложенное, решение Межрайонной ИФНС России № 3 по Ивановской области от 26.11.09г. № 41 в части: доначисления единого социального налога в сумме 4 437 523 рубля, начисления пени за его несвоевременную уплату в сумме 1 155 140 рублей 44 копейки, привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату единого социального налога по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 882 079 рублей 50 копеек правомерно признано судом первой инстанции законным и обоснованным.

Арбитражным апелляционным судом не принимается довод заявителя жалобы о том, что судом первой инстанции при указании на взаимозависимость ООО «ШТФ» и обществ-упрощенцев не исследован вопрос о влиянии ООО «ШТФ» на текущую деятельность указанных обществ, поскольку как описано выше и установлено в ходе рассмотрения спора в суде первой инстанции, совокупность всех доказательств по делу свидетельствует о направленности действий всех участников взаимоотношений по предоставлению персонала и оказанию иных услуг на необоснованное уменьшение налоговых обязательств ООО «Шуйско-Тезинская фабрика» по уплате единого социального налога. Также судом первой инстанции не сделан вывод о взаимозависимости участников указанных взаимоотношений применительно к понятию взаимозависимости, данной в подпункте 1 пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации (доля участия одной организации в другой более 20%) с целью определения налоговым органом налоговых обязательств Общества расчетным путем. В данном случае судом факт участия ООО «ШТФ» в обществах- упрощенцах в размере 18% в каждом признан в качестве одного из доказательств целенаправленности действий ОО «ШТФ» на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений. При этом сделка или совокупность сделок, послуживших юридической формой для обхода требований налогового законодательства, сохраняются в гражданско-правовом смысле и не признаются ничтожными или оспоримыми, тем самым разделяются налоговые последствия и юридическая судьба сделки.

В  данном случае Инспекция,  признала трудовыми отношения между ООО «ШТФ» и работниками обществ-упрощенцев, а не гражданско-правовыми между ООО «ШТФ» и  обществами - упрощенцами, определила  налоговые обязательства,  пресекая действия налогоплательщика по злоупотреблению правом на получение налоговой выгоды.

Указанные действия Общества в совокупности  правомерно были расценены  судом первой инстанции, как  действия, направленные на уклонение от уплаты единого