Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2015 по делу n А23-4771/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, – на двенадцать с половиной).

В целях настоящего пункта при определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита.

В силу пункта 3 статьи 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, но не более фактически начисленных процентов.

При этом правила, установленные пунктом 2 настоящей статьи, не применяются                в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность                      не является контролируемой.

Судом установлено и следует из материалов дела, что в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2010 – 2012 годы ООО «Бентерлер Аутомотив»              в состав внереализационных расходов включены проценты по долговым обязательствам                в сумме: в 2010 году (регистрационный номер 902393, дата представления 28.03.2011) – 30 399 108 рублей; в 2011 году (регистрационный номер 9884434, дата представления 28.03.2012) – 63 400 327 рублей; в 2012 году (регистрационный номер 118 62336, дата представления 28.03.2012) – 75 455 112 рублей.

 Указанные проценты заявлены обществом в составе расходов по заключенным договорам займа с иностранными компаниями «BentelerAutomobiltechnnik» (Германия, учредитель общества, доля участия 100 %), «BentelerAG» (реорганизовано                                        в «BentelerDeutschlandGmbH» (Германия), косвенная доля участия в капитале общества 100 %), «BentelerInternationalAG» (Австрия), косвенная доля участия в капитале общества 100 %).

Судом установлено и следует из материалов дела, обществом                                               в 2010 году заключены с компанией «BentelerAutomobiltechnnik» (Германия) договоры займа от 06.05.2010, от 19.07.2010, от 05.08.2010, от 06.10.2010, от 29.10.2010,                        от 23.11.2010, процентная ставка по которым устанавливалась в размере 10,5 % годовых.

Начисление процентов производилось в соответствии с условиями договоров.

Непогашенная задолженность общества перед иностранной компанией «BentelerAutomobiltechnnik» в проверяемом периоде составила: на 30.06.2010 –                              231 540 тысяч рублей, на 30.09.2010 – 471 540 тысяч рублей, на 31.12.2010 –                              548 540 тысяч рублей, на 31.03.2011 – 548 540 тысяч рублей.

Величина собственного капитала по данным бухгалтерского баланса общества составила: на 30.06.2010  – 107 160 тысяч рублей; на 30.09.2010 – 51 446 тысяч рублей;             на 31.12.2010 – 163 901 тысяч рублей; на 31.03.2011 – 150 857 тысяч рублей.

ООО «Бентелер Аутомотив» 04.05.2010 заключило договор займа (в рублях)                        с иностранной компанией «Benteler AG» (Германия) на сумму займа 20 746 000 рублей, процентная ставка составила 10,5 %. Начисление процентов производилось                                             в соответствии с условиями договоров ежемесячно.

Дополнительным соглашением к данному договору от 14.12.2010 внесены изменения о «займодавце» «Benteler Deutschland GmbH» Германия (в связи                                     с реорганизацией).

Обязательства у общества перед «BentelerDeutschlandGmbH» (Германия) по договору от 04.05.2010 возникают на момент подписания дополнительного соглашения   от 14.12.2010 № 1 к договору займа от 04.05.2010.

Компания «Benteler Automobiltechnnik» (займодавец, цедент) по договору цессии               от 31.05.2011 уступило «Benteler Deutschland GmbH» (Германия) право требования основного долга, непогашенных займов по договорам от 06.05.2010, от 19.07.2010,                    от 05.08.2010, от 06.10.2010, от 29.10.2010.

Также в проверяемом периоде обществом заключены договоры займа (предоставленные в рублях): от 25.03.2011, от 02.06.2011, от 01.08.2011, от 16.08.2011.        

Непогашенная задолженность перед иностранной компанией «BentelerDeutschlandGmbH» в проверяемом периоде составляет: на 31.12.2010  – 20 746 тысяч рублей, на 31.03.2011  – 20 746 тысяч рублей, на 30.06.2011 –                                  800 632 тысячи рублей, на 30.09.2011  – 46 092 тысяч рублей.

 ООО «Бентелер Аутомотив» также заключило договор займа                                               с «BentelerInternational AG» (Австрия) от 09.09.2011, с процентной ставкой от 6,8332 % до 12,6519 %  годовых.

Начисление процентов производилось в соответствии с условиями договоров ежемесячно.

Непогашенная задолженность перед иностранной компанией «BentelerInternational AG» (Австрия) в проверяемом периоде составляет: на 30.09.2011 – 1 068 329, 212 тысяч рублей, на 31.12.2011 – 1 068 329,212 тысяч рублей, на 31.03.2012  – 1 068 329,212 тысяч рублей, на 30.06.2012 – 576 000 тысяч рублей, на 30.09.2012 – 576 000 тысяч рублей,                  на 31.12.2012 – 411 000 тысяч рублей.

Величина собственного капитала по данным бухгалтерского баланса общества составила: на 30.06.2010 – 107 160 тысяч рублей; на 30.09.2010 – 51 446 тысяч рублей;                 на 31.12.2010 – 163 901 тысяч рублей; на 31.03.2011 – 150 857 тысяч рублей; на 30.06.2011 – 89 027 тысяч рублей; на 30.09.2011 – 63 007 тысяч рублей; на 31.12.2011 –                                    175 464 тысяч рублей, на 31.03.2012 – 138 336 тысяч рублей, на 30.06.2012 –                           595 447 тысяч рублей, на 30.09.2012 – 633 468 тысяч рублей, на 31.12.2012 –                                     920 487 тысяч рублей.

При этом согласно уставу общества и данным, представленным                                   ООО «Бентелер Аутомотив» в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности                           за 2010 – 2012 годы, компания «Benteler International AG» (Австрия) является учредителем компании «Benteler Deutschland GmbH» (Германия) (с долей участия в уставном капитале     100 %), «Benteler Deutschland GmbH» имеет долю 100 % в акционерном капитале компании «Benteler Automobiltechnnik»; компания «Benteler Automobiltechnnik» (Германия) является учредителем ООО «Бентелер Аутомотив» (доля участия 100 %).

            Таким образом, компания «Benteler Automobiltechnnik» прямо участвует,                              а   «Benteler Deutschland GmbH»  и «Benteler International AG» косвенно участвуют                       в уставном капитале ООО «Бентелер Аутомотив» и доля такого участия составляет 100 %.

Это свидетельствует о том, что задолженность общества по долговым обязательствам перед иностранными компаниями является контролируемой.

Спора по размеру непогашенной задолженности, размеру собственного капитала и предельному размеру процентов между сторонами не имеется.

С учетом изложенного ООО «Бентелер Аутомотив» имеет непогашенную задолженность по долговым обязательствам перед иностранной компанией, владеющей долей в уставном капитале равной 100 %, следовательно, как справедливо заключено судом первой инстанции, указанная задолженность является контролируемой, которая превышает величину собственного капитала (по состоянию на 01.10.2010, на 01.01.2011 и на 01.04.2011) более чем в 3 раза.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у общества права на включение в состав расходов процентов по указанным долговым обязательства в полном размере без учета положений пункта 2                     статьи 269 НК РФ, в связи с чем правомерно отказал ООО «Бентелер Аутомотив»                           в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Московскому округу города Калуги от 29.04.2014 № 7 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 6 007 462 рублей, начисления пени по налогу на прибыль организаций и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в спорных суммах.

Отклоняя довод общества о том, что ООО «Бентелер Аутомотив» вправе было принимать к вычету проценты в полном объеме на основании пункта 3 Протокола                      к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия               от 29.05.1996 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» (далее – Протокол к Соглашению) и конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежание двойного  налогообложения в отношении налогов на доходы и капиталы от 13.04.2000, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Согласно пункту 3 Протокола к Соглашению суммы процентов, которые выплачивает компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося государства и в которой участвует резидент другого Договаривающегося государства, подлежат неограниченному вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этой компании                     в первом упомянутом государстве, независимо от того, выплачиваются ли эти суммы процентов банку или другому лицу, и независимо от срока действия ссуды. Такой вычет, однако, не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.

Статьей 9 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежание двойного налогообложения                      в отношении налогов на доходы и капиталы от 13.04.2000  установлено, что если                           a) предприятие одного Договаривающегося Государства прямо или косвенно участвует               в управлении, контроле или капитале предприятия другого Договаривающегося Государства; или b) одни и те же лица прямо или косвенно участвуют в управлении, контроле или капитале предприятия одного Договаривающегося Государства и предприятия другого Договаривающегося Государства, и в любом случае между двумя предприятиями в их коммерческих или финансовых взаимоотношениях создаются или устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между двумя независимыми предприятиями, тогда любая прибыль, которая могла бы быть начислена одному из предприятий, но из-за наличия этих условий не была ему начислена, может быть включена в прибыль этого предприятия и, соответственно, обложена налогом.

Если одно Договаривающееся Государство включает в прибыль предприятия этого Государства и, соответственно, облагает налогом прибыль, в отношении которой  предприятие другого Договаривающегося Государства было подвергнуто налогообложению в этом Государстве, и включенная таким образом прибыль является прибылью, которая была бы начислена предприятию первого упомянутого Государства, если бы отношения между двумя предприятиями были бы такими же, как между независимыми предприятиями, то тогда это другое Государство произведет соответствующую корректировку начисленного в нем налога на эту прибыль. При определении такой корректировки будут должным образом учтены другие положения настоящей Конвенции, и компетентные органы Договаривающихся Государств при необходимости будут консультироваться друг с другом.

Статьей 7 НК РФ предусмотрено, что в случае, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми                       в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, как справедливо заключил суд первой инстанции, международные договоры, в частности соглашения об избежание двойного налогообложения, применяются в случаях, когда национальное законодательство вступает в противоречие с международными правовыми актами и устанавливает иное правовое регулирование тех или иных вопросов налогообложения резидентов договаривающихся государств.

В Протоколе к Соглашению отражено, что при подписании Соглашения между обоими Государствами об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество, состоявшемся 29.05.1996  в Москве, согласились о нижеследующих положениях, которые являются неотъемлемой частью Соглашения, в том числе пункт 3 Протокола, который  относится к статьям 7 и 9 Соглашения. В связи с этим положения пункта 3 подлежат применению с учетом статьи 9 Соглашения.

Определенное в пункте 3 Протокола к Соглашению условие о том, что суммы процентов подлежат неограниченному вычету, не означает, что в вопросе определения размера процентов не подлежат применению иные положения Соглашения к Протоколу.

Статья 9 названного Соглашения определяет условия корректировки прибыли                    в том случае, если сделка заключена между «ассоциированными предприятиями» и имеет место факт отступления условий сделки от рыночных условий.

Пункт 3 Протокола к Соглашению также содержит условие о том, что вычет                   не может  превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми  предприятиями при сопоставимых условиях.

Следовательно, возможность применения положений статьи 269 НК РФ связана               с установлением ассоциированности предприятий, отклонением условий сделки                         от рыночных.

            Таким образом, правила пункта 2 статьи 269 НК РФ не противоречат положениям названного Соглашения и Конвенции, которые содержат специальные условия                                   в отношении ассоциированных предприятий.

В рассматриваемом случае имеет место прямое участие кредитора «Benteler Automobiltechnnik» (Германия), косвенное участие кредиторов «Benteler Deutschland GmbH» (Германия) и «Benteler International AG» (Австрия) в российском обществе «Бентелер Аутомотив». 

О нерыночности предоставленных обществу займов свидетельствует превышение непогашенной контролируемой задолженности над собственным капиталом более чем               в 3 раза, продолжение заключения кредитных договоров при наличии непогашенной задолженности по уже заключенным договорам; незначительная фактическая выплата процентов; значительное превышение займа над собственным капиталом.

Суд первой инстанции обоснованно посчитал, что указанные обстоятельства объективно подтверждают невозможность согласования займов между независимыми предприятиями на тех же условиях. Иное обществом не доказано.

С учетом вышеуказанного суд первой инстанции пришел к правильному выводу                   о том, что ООО «Бентелер Аутомотив» неправомерно отнесло уплаченные иностранной компании проценты по договорам займа в полном объеме, поскольку им не были соблюдены предусмотренные пунктом 2 статьи 269 НК РФ условия для такого отнесения, применяемые при наличии контролируемой задолженности и на основании положений статьей