Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2013 по делу n А68-425/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

27 ноября 2013 годаДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: [phone], факс [phone]

e-mail: [email protected], сайт: http://20aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула                                                                                                        Дело № А68-425/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 22.11.2013

Постановление изготовлено в полном объеме 27.11.2013

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Мордасова Е.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Верулидзе Н.Д., при участии от заявителя – индивидуального предпринимателя Павловой  Людмилы Ивановны (Тульская область, п. Рассвет, ОГРН 304714826600049, ИНН 713002061112) – Лактионова Е.А. (доверенность от 28.11.2011), от заинтересованного лица – управления Федеральной налоговой службы по Тульской области (г. Тула, ИНН 7107086130,ОГРН 1047101138105) – Белишева А.Е. (доверенность от 20.11.2012 № 01-39/76), Авдейчевой Ю.С. (доверенность от 10.01.2013 № 01-37/4) и Трощенко Л.Г. (доверенность от 22.02.2013 № 01-37/17), в отсутствие представителя третьего лица – межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 8 по Тульской области (Тульская область,                   п. Ленинский), извещенного о месте и времени судебного заседания надлежащим    образом, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Тульской области на решение Арбитражного суда Тульской области от 22.07.2013 по делу № А68-425/2013 (судья Петрухина Л.И.), установил следующее.

           Индивидуальный предприниматель Павлова Людмила Ивановна (далее – заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Тульской области с заявлением к управлению Федеральной налоговой службы по Тульской области (далее – управление, налоговый орган) о признании недействительным решения от 12.09.2012 № 2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

           В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечена межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России № 8 по Тульской области (далее – инспекция).

           Решением Арбитражного суда Тульской области от 22.07.2013 заявленные требования удовлетворены.

            В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда отменить, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела.

            Налогоплательщик представил письменные возражения на апелляционную жалобу, изложенные в отзыве. Просил решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

            Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

            Как усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства за 01.01.2008 по 31.12.2009, по итогам которой принято решение от 31.12.2010 № 46 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

           Указанное решение заявитель обжаловал в апелляционном порядке в управление, решением которого 04.04.2011 № 39-А ненормативный акт инспекции отменен в связи с отсутствием достаточной доказательственной базы по установленным налоговым органом нарушениям.

           На основании решения заместителя руководителя управления от 31.10.2011 № 8 назначена повторная выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты единого социального налога, налога на доходы физических лиц, страховых взносов в виде фиксированного платежа на обязательное пенсионное страхование за период деятельности с 01.01.2008 по 31.12.2009.

           По результатам повторной проверки вынесено решение от 12.09.2012 № 2 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить недоимку по ЕСН и НДФЛ в общей сумме 376 143 рублей и пени в сумме 113 287 рублей.

           Это решение заявитель также обжаловал в вышестоящий орган, решением  которого от 07.11.2012 № СА-4-9/18822 апелляционная жалоба налогоплательщика была оставлена без удовлетворения.

           Не согласившись с решением управления от 12.09.2012 № 2, считая его незаконным и нарушающим его права и законные интересы, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

           Рассматривая дело по существу, суд первой инстанции пришел к следующим выводам: во-первых, управление фактически провело повторную выездную налоговую проверку предпринимателя не в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, а исключительно в целях доначисления заявителю налогов и пени; во-вторых, спорная проверки фактически проведена по кругу тех же обстоятельств, что и первоначальная проверка инспекции; в-третьих, управлением не собраны доказательства, достоверно свидетельствующие о получении предпринимателем дохода, полученного наличными денежными средствами от реализации товара (мяса птицы) покупателям – индивидуальным предпринимателям, осуществляющим реализацию мясных продуктов на рынках г. Тулы;  в-четвертых, у управления отсутствовали правовые основания для применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса  Российской Федерации (далее – НК РФ); в-пятых, отсутствие полного и точного расчета доначисленных налогов, фрагментарность расчетов не позволяют достоверно установить размер налоговой базы по НДФЛ и ЕСН. Данные выводы позволили суду первой инстанции удовлетворить заявленные предпринимателем требования.

           Проверив в порядке апелляционного производства оспариваемый судебный акт, правильность применения норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов Арбитражного суда Тульской области фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, апелляционная инстанция   не может согласиться со всеми выводами суда первой инстанции, считая при этом решение по существу правильным по следующим основаниям.

Пунктом 10 статьи 89 НК РФ предусмотрено, что повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При этом вышестоящему налоговому органу предоставлено право проводить повторную выездную налоговую проверку налогоплательщика в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

 Как следует из материалов дела, вопрос о правомерности назначения повторной выездной налоговой проверки разрешался при рассмотрении дела № А68-902/12. Решением Арбитражного суда Тульской области от 13.07.2012 (вступило в законную силу) решение УФНС России по Тульской области от 31.10.2011 № 8 о проведении выездной налоговой проверки признано законным.

Принимая судебные акты в рамках дела № А68-902/12, суд первой инстанции исходил из следующего.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009              № 5-П «По делу о проверке конституционности положения, содержащегося в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с жалобой ООО "Варм"» разъяснено, что повторная выездная налоговая проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную выездную налоговую проверку, должна отвечать критериям необходимости, обоснованности и законности, с тем чтобы не превращаться в неправомерное обременение для налогоплательщика.

Кроме того, в указанном постановлении Конституционный суд Российской Федерации признал положение, содержащееся в абзацах четвертом и пятом пункта 10 статьи 89 НК РФ, согласно которому повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, не соответствующим Конституции Российской Федерации, ее статьям 46 (часть 1), 57 и 118 (части 1 и 2), в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

Вместе с тем определением от 28.01.2010 № 138-О-Р «Об отказе в принятии к рассмотрению ходатайства Федеральной налоговой службы о разъяснении постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17 марта 2009 года № 5-П» Конституционный Суд Российской Федерации указал на двуединую природу повторной выездной налоговой проверки, которая выражается в осуществлении контрольных мероприятий и в отношении налогового органа, и в отношении налогоплательщика.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не содержит запретов для вышестоящего налогового органа на осуществление контроля в отношении нижестоящего налогового органа в случае отмены им решения последнего.

Таким образом, вопрос о наличии оснований для назначения повторной налоговой проверки в порядке контроля за нижестоящим налоговым органом может быть решен судом с учетом конкретных обстоятельств, предшествующих вынесению решения о проведении повторной проверки и с учетом того, что такое решение отвечает критериям необходимости, обоснованности и законности.

Как установлено судом, в данном случае управление отменило решение нижестоящего налогового органа в связи с тем, что в ходе выездной налоговой проверки инспекция не провела в полном объеме мероприятия налогового контроля по сбору доказательственной базы, не использовала право, предусмотренное пунктом 7 статьи 31 НК РФ, а приведенный в решении № 46 метод исчисления налоговой базы по НДС, НДФЛ, ЕСН законодательством о налогах и сборах не предусмотрен и не соответствовал расчетному методу, установленному подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (решение от 04.04.2011 № 39-А).

Таким образом, управление установило, что инспекция провела проверку предпринимателя некачественно, неэффективно, не собрала достаточных доказательств, подтверждающих факты налоговых правонарушений, неверно провела расчеты налогов.

Кроме того, как отмечено судом первой инстанции, управление  указало на  проведенный  анализ результатов рассмотрения жалоб в разрезе инспекций Тульской области, в частности, инспекции за 2010 год, 9 месяцев 2011 года, что также являлось основанием  для осуществления  контроля за нижестоящим налоговым органом.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к  выводу о том, что у управления имелись основания для назначения повторной выездной налоговой проверки.

В соответствии с  постановлением Конституционного суда Российской Федерации  № 5-П  проверка нижестоящего налогового органа, которая позволяет определить, насколько эффективны, законны и обоснованны принимаемые им решения, устранить недостатки в его работе и улучшить механизм взимания налогов для наиболее полной реализации публичной функции налога, по сути, невозможна без обращения к ранее проведенным мероприятиям налогового контроля в отношении конкретного налогоплательщика, в том числе без анализа его налоговой и бухгалтерской отчетности и фактических обстоятельств осуществляемой им предпринимательской или иной экономической деятельности.

Следовательно, как сам процесс контроля за деятельностью налогового органа в рамках повторной выездной налоговой проверки (в силу того, что перечень возможных мероприятий, а также способ, методы и порядок их проведения аналогичны элементам выездной налоговой проверки, проводимой в общем порядке), так и результаты и последствия этого контроля неизбежно отражаются на налогоплательщике, затрагивая его права и законные интересы.

При этом Конституционным Судом Российской Федерации признано право вышестоящего налогового органа на проведение повторных выездных налоговых проверок в порядке контроля за нижестоящим налоговым органом.

Таким образом, хотя проведение такой проверки неизбежно отражается на налогоплательщике, затрагивая его права и законные интересы, решение о проведении повторной выездной налоговой проверки возможно с целью устранения недостатков в работе нижестоящего налогового органа.

При этом суд первой инстанции  отметил следующее.

В ходе первоначальной выездной налоговой проверки предприниматель сообщал о факте кражи документов бухгалтерской отчетности за проверяемый период, в связи с чем инспекцией проводилась работа по сбору таких документов. На основании полученных документов инспекцией произведен расчет доначисленных налогов.

Однако при рассмотрении апелляционной жалобы управление пришло к выводу о том, что полученных документов недостаточно для признания правонарушения совершенным.

В результате отмены решения от 31.12.2010 № 46 действительные налоговые обязательства предпринимателя управлением не установлены.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.

На основании статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны, в частности, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

В силу статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставляется право проводить налоговые проверки в порядке, установленном настоящим НК РФ.

Как установлено