Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2010 по делу n А68-12604/09-/11. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

анализ содержания всех спорных договоров, перечень которых содержится в приложениях №3 и №4 к акту выездной налоговой проверки. В то же время суд первой инстанции правильно указал на то, что, не проведя в ходе проверки Общества встречных проверок его контрагентов, налоговый орган лишен возможности доказать фактически сложившиеся между ними правоотношения для того, чтобы иметь возможность отнести их к услугам по рекламе.

          Всем иным доводам жалобы по данному эпизоду в ходе рассмотрения дела по существу судом первой инстанции была дана надлежащая правовая оценка, с которой суд апелляционной инстанции согласен.

         Таким образом, решение суда в данной части подлежит оставлению без изменения.

         «Налог на добавленную стоимость».

В соответствии со ст.143 НК РФ плательщиками НДС являются организации, которыми в силу ст.11 НК РФ признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НКРФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено ст. 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных ст. 172 ПК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Исходя из анализа приведенных выше норм, следует признать, что для получения налогового вычета необходимо являться плательщиком НДС, фактически произвести уплату сумм НДС продавцу, иметь в подтверждение такой уплаты или удержания сумм НДС счета-фактуры и другие документы.

В силу пунктов 1 и 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п.6 ст.169 НК).

Таким образом, счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы слу­жат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 №138-О возмещение из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

         В сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и в случае, если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе права на возмещение налога.

         Как следует из содержания определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.04 №169-О и от 04.11.04 №324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения   и   нарушению   конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Комментируя определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004 №169-О Высший Арбитражный Суд РФ в письме от 11.11.2004 №С5-7/уз-1355 указал, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять в поведении налогоплательщика признаки недобросовестности.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

         Эпизод «Включение в состав налоговых вычетов НДС по счетам-фактурам ООО «Мерикон Экспорт».

         Как следует из материалов дела между заявителем и ООО «Мерикон Экспорт» были заключены следующие договоры:

- договор поставки от 27.04.2007 №115 (НДС к вычету в сумме 10 210 855 руб.);

- договор поставки от 25.04.2007 №95 (НДС к вычету в сумме 708 815 руб.);

- договор поставки от 30.05.2007 №193 (НДС к вычету в сумме 3 195 312 руб.);

-  договор поставки от 29.06.2007 №249 (НДС к вычету в сумме 175 418 руб.). 

        Согласно оспариваемому решению, основанием для отказа  заявителю  в  возмещении  вышеназванных  сумм  НДС  послужил вывод налогового органа о недостоверности счетов-фактур, представленных налогоплательщиком.

         В обоснование своей позиции, Инспекция ссылается на следующие обстоятельства:

- контрагент заявителя – ООО «Мерикон Экспорт» (ИНН 5036067520 КПП503601001)  согласно  информации,  полученной  ответчиком  из МИФНС России №5 по Московской области, хотя и состоит на налоговом учете с 18.08.2005, по результатам обследования по месту, обозначенному  в ЕГРЮЛ  в  качестве  своего  адреса, не  находится, заявление в налоговый орган об изменении своего адреса не подавало; последнюю отчетность по НДС представило за 4 квартал 2008 года (нулевая); согласно налоговым декларациям по НДС за 3 и 4 кварталы 2007 годы исчислило НДС от реализации товаров (работ, услуг) в размере, соответственно, 15 559 руб. и 21 661 руб.; штатная численность организации составляет 1 человек;  единственным  учредителем  ООО  «Мерикон  Экспорт»  является  гражданин Республики Беларусь –  Козлов Г.Н., генеральным директором ООО «Мерикон Экспорт» является гражданин Рубченя Д.В., также гражданин Республики Беларусь; 

- согласно расширенным выпискам по расчетному счету ООО «Мерикон Экспорт», 

представленным банком ЗАО «ЮниКредит», перечисленные ООО «Первый  купажный завод» на расчетный счет ООО «Мерикон Экспорт» за товары,  приобретенные в соответствии с вышеназванными договорами, денежные средства в той или иной сумме в течение двух-трех дней переводились на расчетные  счета ООО «Форест», ООО «Восток Эко», ООО «Мелита», ООО  «Дейланд» и ООО «Превион» (причем в адрес двух последних из названых организаций соответствующие денежные средства перечислялись ООО «Мерикон Экспорт» в счет оплаты собственных векселей);

- во всех спорных счетах-фактурах, выставленных ООО «Мерикон Экспорт» в адрес ООО «Первый купажный завод» в рамках вышеназванных договоров в качестве продавца и  грузоотправителя  того  или иного  спорного  товара  указано  ООО  «Мерикон  Экспорт», тогда как в  ходе  проведения  спорной  налоговой  проверки  налоговым  органом  было установлено, в частности, что товар  следовал напрямую из Германии в Россию, при том, что изготовителем спорной  бутылки  являлась  фирма «VETRERIE  BRUNI  S.P.A.»  (Италия), отправителем  (экспортером)  бутылок  являлась фирма «BOLTINTEC SAGE» (Швейцария) по поручению фирмы «ECREARY  HOLDING LIMITED» (Кипр), получателем (декларантом) является фирма ООО «Мидас» (г. Москва); экспортером  (отправителем)  товара  (укупорочные  колпачки)  являлась  компания PROSALES COMMERCIAL GROUP S.A.  (Панама), местом разгрузки согласно CMR был обозначен адрес заявителя (г.Тула, ул.Некрасова, д.5); 

-  в  ряде  случаев  в  спорных  счетах-фактурах,  выставленных  ООО  «Мерикон

Экспорт» в адрес заявителя в графе 10 «Страна происхождения товара» указано «Россия», тогда  как  следовало  указать  «Германия», и неверно указан номер ГТД,  в  соответствии  с данными на основании которых спорный товар поступил в Российскую Федерацию; 

- в цепочку российских участников правоотношений, связанных с поставкой в адрес заявителя спорного товара вовлечены хозяйствующие субъекты, которые не представляют в  налоговые  органы  бухгалтерскую  и  налоговую  отчетность  и  не  уплачивали  в  доход федерального бюджета НДС, полученный  в  связи  с участием  в  спорных хозяйствующих операциях (ООО «Форест», ООО «Мидас»,  ООО «Восток Эко», ООО «Мелита», ООО «Превион»).

         Как установлено судом, заявитель в целях подтверждения фактического осуществления  им  спорных  хозяйственных  операций представил  в  материалы  дела  все необходимые  документы,  подтверждающие  факт  получения,  принятия  к  учету  и использование  соответствующих  товаров  при  производстве  алкогольной  продукции (счета-фактуры,  товарные  накладные,  платежные  поручения  на  перечисление  в  пользу ООО  «Мерикон  Экспорт»  соответствующих  денежных  средств  в  счет  полной  оплаты спорного  товара,  сертификаты  соответствия,  ведомости  складского  учета  материалов  и акты  приемки  оборудования,  лимитно-заборные  карты,  требования-накладные, ежемесячные  производственные  материальные  отчеты,  инвентарные  карточки  учета основных средств).

В силу п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

 Конституционный суд РФ в определении от 15.02.2005 №93-О отметил, что в силу п.2 ст.169 НК РФ в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

По смыслу данной нормы, соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета вправе представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание