Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2008 по делу n А54-3386/2006. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

15

А54-3386/06

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

300041,  г. Тула,  ул. Староникитская, д.1

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула

27 мая 2008 года

Дело №А54-3386/2006-С21

Резолютивная часть постановления объявлена  27 июля 2007 года.

Постановление изготовлено в полном объеме  26 мая 2008 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тиминской О.А.,

судей                                   Игнашиной Г.Д., Тимашковой Е.Н.,

по докладу судьи              Тиминской О.А.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1, ОАО «Рязанский нефтеперерабатывающий завод»,

на решение Арбитражного суда Рязанской области

от 09.03.2007 г. по делу № А54-3386/2006-С21 (судья  Котлова Л.И.),

по заявлению  МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1

к  ОАО «Рязанский нефтеперерабатывающий завод»

о взыскании налоговых санкций в сумме 10992988 руб.

и встречному заявлению ОАО «Рязанский нефтеперерабатывающий завод»

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 1

о признании недействительным решения

3-и лица: ФНС России, Негосударственный пенсионный фонд «ТНК-Владимир»

при участии:  

от заявителя: Абдуллин Р.В. – главный специалист (удостоверение № 193127 и доверенность № 67 от 04.09.2006 – постоянная);

от ответчика: Годзданкер Э.С. – представитель (доверенность № 2 от 10.01.2007 – постоянная);

от 3-их лиц: не явились;

установил:

Межрайонная Инспекция ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (далее – МИФНС, Инспекция) обратилась в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о взыскании санкций в сумме 10992998 рублей с  Открытого акционерного общества «Рязанский нефтеперерабатывающий завод» (далее – ОАО «РНПЗ», Общество).

В свою очередь, ОАО «Рязанский нефтеперерабатывающий завод» подало встречное заявление о признании недействительным решения налогового органа № 52/946/1 от 24.07.2006г.

Решением суда первой инстанции от 09.03.2007г. требования МИФНС удовлетворены частично: с Общества взысканы санкции по ст.122 НК РФ по НДС – 7828163,4 рублей, по ЕСН – 2807 рублей, по транспортному налогу – 444 рублей, по сбору на нужды образовательных учреждений – 1515 рублей; по ст.123 НК РФ 442 рубля; по ст.126 НК РФ – 55950 рублей. В остальной части в иске отказано.

Заявление ОАО «РНПЗ» удовлетворено частично: признано недействительным решение Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам № 1  № 52/946/1 от 24.07.2006г. в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 7885,02 руб., налога на прибыль – 8717671 руб., ЕСН – 2053440 руб., НДФЛ -520521 руб.,  соответствующие им суммы пени и санкций, а также в части предложения удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 520521 руб. В остальной части требования ОАО «РНПЗ» оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением суда первой инстанции в части, которой в удовлетворении требований Общества отказано, последнее обратилось с жалобой в апелляционную инстанцию. Со стороны налогового органа также поступила апелляционная жалоба на часть решения, которой в удовлетворении заявления МИФНС отказано.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, оценив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции не подлежит отмене или изменению, а апелляционная жалоба – удовлетворению, по следующим основаниям.

Как установлено судом по материалам дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения ОАО «РНПЗ» законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2003.

Выявленные нарушения зафиксированы в акте проверки № 52/83 от 01.02.2006.

По результатам проверки  вынесено решение № 52/946/1 от 24.07.2006г. о привлечении ОАО «РНПЗ» к налоговой ответственности в виде штрафа  в общей сумме  10992998 рублей.

Кроме того, данным решением обществу доначислены  налог на прибыль, НДС, ЕСН, налог с владельцев транспортных средств, транспортный налог, сбор на нужды образовательных учреждений, НДФЛ  в общей сумме 58783681 руб., пени по этим налогам – 27545271 руб.  

Поскольку требования об уплате штрафа Общество в добровольном порядке не уплатило, Инспекция обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Не согласившись с решением УФНС, Общество обратилось в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.

Частично удовлетворяя первоначально заявленные требования, и соответственно отказывая в этой части встречные требования, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Налог на прибыль.

Предприятие классифицировало основное средство «Насосная станция с электроподстанцией» с инвентарным номером 16121103, отнеся его к 5 амортизационной группе со сроком полезного использования от 7 до 10 лет.

Однако исходя из паспорта на производственное здание и из конструктивной характеристики здания, представляющего из себя железобетонный стакан подземной части, имеющего кирпичные стены надземной части с железобетонными перегородками, а также железобетонную плиту в качестве кровли - ОАО "РНПЗ" следовало отнести данное основное средство к десятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 30 лет.

В марте 2003 года Общество реализовало указанное основное средство. Амортизационные отчисления при исчислении налога на прибыль за 2003 год составили 31364 руб. Вместе с тем, амортизационные отчисления должны быть исчислены только за 1 квартал 2003 года.

В результате данного нарушения ОАО "РНПЗ" необоснованно занизило срок полезного использования здания насосной станции и завысило сумму амортизационных отчислений за 2003 год на сумму 26233 руб.

Кроме того, налогоплательщиком в 1962, 1965, 1975 г.г. приобретены здания столовых.

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, здания столовых, равно и как  насосной станции, относятся к десятой амортизационной группе, а срок их полезного использования превышает 30 лет.

В марте 2003 г. данные объекты реализованы. По реализованным объектам списана годовая сумма амортизационных отчислений – 90558,44 руб, в то время как сумма амортотчислений, включаемых в состав расходов по реализации товаров (работ, услуг) должна составлять только за январь-февраль 2003 года 9549 рублей.

Тем самым завышена сумма амортизационных отчислений на 81009 руб.

В рассматриваемом случае налогоплательщик не смог опровергнуть вывод налогового органа, что согласно ст.258 НК РФ и постановлению Правительства РФ данный объект относится к 10-й амортизационной группе.

Согласно статье 322 НК РФ амортизируемые основные средства, фактический срок использования которых (срок фактической амортизации) больше, чем срок полезного использования указанных амортизируемых основных средств на 1 января 2002 года выделяются налогоплательщиком в отдельную амортизационную группу амортизируемого имущества в оценке по остаточной стоимости, которая подлежит включению в состав расходов в целях налогообложения равномерно в течение срока, определенного налогоплательщиком самостоятельно, но не менее семи лет с даты вступления настоящей главы в силу.

Довод апелляционной жалобы о том, что завышение амортотчислений не повлекло вредных последствий для бюджета, т.к. финансовый результат завышен на вменяемую инспекцией сумму, не основан на законе: доход от реализации объекта на ставится в зависимость от порядка исчисления амортизационных отчислений.

НДС

Согласно договору ОАО «РНПЗ» с ОАО «Торговый Дом «ТНК» по маркетингу и продажам» от 03.11.1999 № 30/99 ОАО «РНПЗ» осуществляло переработку давальческого сырья и обеспечивало отгрузку произведенных из давальческого сырья нефтепродуктов на основании письменных реквизитных заявок Заказчика (далее - ОАО «ТД «ТНК» по М и П»).

Согласно п. 5 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС и налога с продаж.

В соответствии с п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах (ст. 169 НК РФ) соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья за пределы территории Российской Федерации.

В силу п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НКРФ.

Следовательно, ОАО «ТД «ТНК» по М и П», уплачивающий стоимость услуг по производству товаров из давальческого сырья с учетом акцизов и соответствующего НДС, имеет право на вычет налога в случае выставления ему счетов-фактур на стоимость вышеуказанных услуг, включающую в себя сумму акцизов.

В силу вышеизложенного, счет-фактура выполняет единственную функцию, позволяющую ОАО «ТД «ТНК» по М и П» принять к вычету или возмещению сумму «входящего» НДС (в том числе по акцизам) при соблюдении норм налогового законодательства, указанных в ст. ст. 169, 171 и 172 НК РФ.

ОАО «РНПЗ» в спорный период перерабатывало нефтесодержащее сырье на давальческой основе и в соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 182 НК РФ осуществляло операции по передаче на территории Российской Федерации подакцизных товаров, являющиеся объектом налогообложения по акцизам, собственнику указанного сырья либо другим лицам.

ОАО «РНПЗ» выписывало счета-фактуры на акциз, в том числе с НДС при отгрузке подакцизных товаров давальцу и исчисляло НДС в налоговых декларациях при оплате акциза и соответствующих сумм НДС.

В дальнейшем давальцы (собственники, агенты или комиссионеры) осуществляли вывоз подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта.

В течение проверяемого периода ОАО «РНПЗ» в соответствии с п. 6 ст. 198 НК РФ представляло в налоговый орган документы для подтверждения обоснованности налоговых вычетов по акцизам и получало возмещение ранее предъявленного к исчислению и уплате акциза из федерального бюджета.

При получении возмещения акцизов ОАО «РНПЗ» выписывало сторнировочные счета-фактуры с соответствующими суммами акциза и НДС на каждую партию подакцизных товаров, аналогичные ранее выписанным счетам-фактурам по соответствующим партиям подакцизных товаров, только со знаком «-» («-» акциз, «-» НДС на акциз). Дополнительно выписывались счета-фактуры на потери подакцизных нефтепродуктов, которые происходили при транспортировке от производственных мощностей ОАО «РНПЗ» до пограничного таможенного поста, где оформлялась полная ГТД.

Сторнировочные счета-фактуры заносились в книгу продаж ОАО «РНПЗ» со знаком «-» и вычитались из граф 4, 5а, 56 книги продаж (всего продаж, стоимость продаж без НДС (по продажам, облагаемым НДС по ставке 20%), сумма НДС соответственно).

Данные по книге продаж у ОАО «РНПЗ» соответствуют данным налоговых деклараций по НДС. Таким образом, книга продаж является налоговым регистром для определения налоговой базы по НДС и исчисления НДС.

НДС по сторнировочным счетам-фактурам отражался в бухгалтерском (налоговом) учете ОАО «РНПЗ» по кредиту счета 68 со знаком «-» и, соответственно, вычитался из общей суммы НДС, подлежащей исчислению в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Таким образом, в тех налоговых периодах, в которых налоговый орган подтвердил право ОАО «РНПЗ» на возмещение акцизов при экспорте подакцизной продукции, и в которых заявитель выставлял сторнировочные счета-фактуры по ранее предъявленному акцизу и НДС, отражая в соответствующих налоговых периодах в книге продаж указанные счета-фактуры и, соответственно налоговую базу и НДС, указанные в счетах-фактурах со знаком «-», происходило занижение налоговой базы по НДС и неисчисление налога.

Поэтому, как правильно указал суд первой инстанции, ОАО «РНПЗ» искусственно создавалась ситуация изъятия из федерального бюджета значительных сумм НДС, при которой с одной стороны организация-экспортер в соответствии с п. 3 ст. 172 НК РФ имеет право на налоговый вычет (возмещение) НДС при осуществлении операций по реализации подакцизных товаров, указанных в пункте 1 ст. 164 НК РФ, с другой стороны ОАО «РНПЗ», считая, что при возмещении акциза пропадает объект налогообложения НДС и соответственно налоговая база, проводит сторнировочные записи по НДС, выставляя минусовые счета-фактуры на сумму НДС, равную сумме «входящего» НДС, который организация-экспортер может принять к вычету.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация услуг на территории Российской Федерации является объектом налогообложения НДС.

Таким образом, объектом налогообложения НДС ОАО «РНПЗ» в проверяемом периоде являлась реализация услуг по переработке давальческого сырья, а налоговой базой - стоимость переработки нефтесодержащего сырья с учетом акцизов. Следовательно, акциз нельзя отделить от стоимости переработки нефтесодержащего сырья и налоговой базы по НДС. Как только возникает налоговая база по услугам, возникает и налоговая база по акцизам, включенным в стоимость услуги.

ОАО «РНПЗ» в соответствии с п. 2 ст. 179 НК РФ, пп. 4 п. 1 ст. 182 НК РФ являлось налогоплательщиком акциза, поскольку осуществляло операции по передаче на территории Российской Федерации произведенных из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику нефтесодержащего сырья либо другим лицам.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 НК РФ установлено, что передача лицом произведенных им из давальческого сырья нефтепродуктов собственнику указанного сырья либо другим лицам, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии не подлежит налогообложению акцизом

ОАО «РНПЗ» поручительство или банковская гарантия предоставлены не были, в связи с чем общество