Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2008 по делу n  А64-6517/07-16. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

фермерскому хозяйству «Ника-3» доначислен налог на прибыль за 2004 г. в сумме 1 178 124, 40 руб. и за 2005 г. в сумме 249 420, 38 руб. Основанием для доначисления указанных сумм налога послужили выводы инспекции о неправомерном отнесении на расходы, уменьшающие доходы от реализации, сумм 4 908 852 руб. за 2004 г. и 1 039 251, 59 руб. за 2005 г. без подтверждения первичными оправдательными документами.

Согласно статье 247 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Под обоснованными расходами понимаются экономические оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Понятие экономической обоснованности раскрывается в главе 25 Налогового кодекса.

По смыслу статьи 252 Налогового Кодекса Российской Федерации  экономическая обоснованность понесенных расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода. Понятие «экономическая оправданность затрат» налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому именно налоговый орган, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен представить в суд доказательства того, что учтенные предприятием в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Фе­дерации, изложенной в определении от 04.06.2007 г. № 366-О-П, налоговое законода­тельство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует по­рядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обосно­ванность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффектив­ности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Консти­туции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целе­сообразность.

Данная позиция согласуется с постановлением Пленума Высшего Арбитражно­го Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», в котором ука­зано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогопла­тельщика получить экономический эффект в результате реальной предприниматель­ской или иной экономической деятельности.

При рассмотрении спора судом области было установлено,  что налогоплательщик в связи с утратой документов первичного бухгалтерского учета восстанавливал их в процессе  проведения выездной налоговой   проверки и предъявил налоговому органу восстановленные документы (их дубликаты).

В целях подтверждения принятия на учет товаров, инспекции были представлены дубликаты товарных накладных на получение товаров ТОРГ-12 с отметкой налогоплательщика о принятии товаров. В ходе судебного разбирательства   налогоплательщиком   также      были      представлены     приходные      ордера     и лимитно-заборные карты по спорным накладным, подтверждающие факт оприходования товаров (работ, услуг) и лимитно-заборные карты.

Также налогоплательщиком были представлены  выписки из лицевого счета, выданные Тамбовским ОСБ №8594 г. Тамбов и  акты сверок расчетов с контрагентами, подтверждающие факт оплаты товаров (работ, услуг).

Факт утраты первичных документов подтверждается копией постановления об отказе в возбуждении уголовного дела, утвержденного начальником КМ Советского РОВД г. Тамбова Костиным И.Е. по факту утраты бухгалтерских документов фермерским хозяйством «Ника-3» и не оспаривается налоговым органом.

При таких обстоятельствах суд области пришел к обоснованному выводу о том, что  в указанной ситуации налогоплательщик предпринял все зависящие от него меры по восстановлению документов и представил налоговому органу  документы, подтверждающие понесение им расходов, учтенных в целях исчисления налога на прибыль.

Поскольку представленные документы в из взаимосвязи подтверждали  понесенные расходы,  у налогового органа отсутствовали основания для  их непринятия и для доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и санкций  по основанию отсутствия у налогоплательщика подтверждающих его расходы документов.

Кроме того, признавая недействительным решение инспекции в указанной части, суд первой инстанции правомерно учел следующее.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках. Данное право может быть реализовано, в частности, в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшим к невозможности исчислить налоги.

При этом, при определении расчетным путем сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, должны учитываться не только имеющиеся данные о выручке от реализации товаров (работ, услуг) и других результатах предпринимательской деятельности, формирующих налоговую базу по соответствующим налогам, но и данные о расходах налогоплательщика. Только в таком случае может быть соблюден баланс публичных и частных интересов, учтена способность налогоплательщика к уплате налога и экономически обоснована сумма налога, определенная расчетным путем.

В определении Конституционного Суда РФ от 05.07.2005 г. № 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Возникающие при этом споры подлежат разрешению арбитражным судом, который, в том числе, проверяет причины и фактические обстоятельства непредставления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов и принимает решение исходя из того, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

Материалами дела подтверждается, что налогоплательщик не мог представить в налоговые органы документы, подтверждающие сумму расходов и принятие товаров (работ, услуг) на учет, по причине утери первичных бухгалтерских документов, в связи с чем, инспекция  должна была произвести расчет налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, исходя из данных об аналогичных налогоплательщиках.

Поскольку инспекция не реализовала свое право на определение налоговых обязанностей фермерского хохяйства «Ника-3» расчетным путем на основании имеющейся у него информации о самом налогоплательщике и иных     аналогичных налогоплательщиках, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным, вывод инспекции о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой прибыли из-за отсутствия первичных документов, подтверждающих принятие на учет товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих произведенные расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг) согласно представленных товарных накладных.

Исходя из изложенного, апелляционный суд считает, что судом области  правомерно признано недействительным   решение налогового органа  в части, касающейся доначисления налога прибыль за 2004-2005г.г., пеней и санкций за неуплату налога за указанный период.

Также суд апелляционной инстанции согласен с выводом суда области в отношении правомерности доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и санкций по эпизоду, касающемуся взаимоотношений с акционерным обществом «Пигмент».

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что по данному эпизоду налоговым органом доначислено налогоплательщику  501 895, 21 руб. налога на прибыль в связи с невключением в налогооблагаемую базу для исчисления налога за 2006 г. дохода в сумме  2 091 230,06 руб., полученного от акционерного общества «Пигмент» за оказанные ему услуги по перевозке грузов.

При этом судом установлено, что данные услуги оказывались фермерским хозяйством «Ника-3» в связи с заключением им с Тольяттинской общественной организацией инвалидов «Догма-Благо» (комитентом) договора комиссии от 01.10.2006 г.

Согласно статье 247 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

К доходам в целях налогообложения относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Статьей 249 Налогового Кодекса Российской Федерации доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 Налогового Кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Согласно статьям 990, 997 и 999 Гражданского Кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. При этом комиссионер вправе в соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации удержать только причитающиеся ему по договору комиссии суммы вознаграждений.

На основании изложенного, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что услуги по перевозке грузов, оказанные налогоплательщиком акционерному обществу «Пигмент»,   осуществлялись во исполнение договора комиссии, а полученные от общества «Пигмент»  денежные средства переданы комитенту, за вычетом вознаграждения, что подтверждается имеющимися в материалах дела платежным поручением и квитанциями к приходным кассовым ордерам, в которых содержится ссылка на договор комиссии.

При таких обстоятельствах, у налогового органа не имелось оснований относить всю сумму, поступившую на расчетный счет налогоплательщика, к выручке, подлежащей включению в налоговую базу по налогу на прибыль, так как это противоречит подпункту 9 пункта 1 статьи 251 Налогового Кодекса Российской Федерации, в связи с чем оспариваемое решение налогового органа в указанной части правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Кроме того, признавая недействительным решение инспекции в части неправомерного невключения в доход за 2006 г. 2 091 230, 06 руб. выручки от оказания транспортных услуг и  начисления налога на прибыль за 2006 г. в сумме 501 895, 21 руб., а также в части неполной уплаты по той же причине налога на добавленную стоимость  за октябрь, ноябрь, декабрь 2006 г, январь, февраль, март 2007 г. в сумме 687 122,19 руб., суд первой инстанции правомерно исходил  из того, что  вменяемое  налогоплательщику правонарушение не доказано налоговым органом надлежащим образом.

Статьей  82 Налогового Кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право осуществлять налоговый контроль. Статьей 87 Налогового Кодекса  предусмотрено, что контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства  о налогах и сборах осуществляется налоговым органом  путем проведения  камеральных и выездных налоговых проверок.

В соответствии со статьей 89 Налогового Кодекса  Российской Федерации выездная налоговая проверка проводится на территории  (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

Порядок проведения налоговой  проверки и принятия решения по результатам  налоговой  проверки регулируется главой 14  Налогового кодекса Российской Федерации «Налоговый контроль».

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового Кодекса Российской Федерации (в  редакции, действующей с 01.01.2007 г.), по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Подпунктами 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового Кодекса Российской Федерации установлено, что в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом  предусмотрена ответственность  за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

В силу пункта 1 статьи 100.1 Налогового Кодекса Российской Федерации  дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 101 Налогового Кодекса Российской Федерации, акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки,