Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2008 по делу n А36-3507/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Указанных доказательств Инспекцией не представлено.

Как следует из оспариваемого решения, Инспекцией было установлено, что Обществом в проверяемом периоде в нарушение п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274, п. 1 ст. 286 НК РФ, увеличены расходы на сумму амортизационных отчислений, начисленных по основным средствам - узлам учета газа, в размере 1 004 709 руб., в связи с чем, неуплата налога на прибыль составила 241 130 руб.

При этом, Инспекция пришла к выводу, что узлы учета газа находятся на газораспределительных пунктах, которые состоят на балансе другого юридического лица - ОАО «Липецкоблгаз». ООО «Водоприбор-комплект» в связи с отсутствием необходимой лицензии и допуска к действующим газораспределительным пунктам не могло выполнить работы по установке узлов учета газа для Общества, фактически работы были произведены ОАО «Липецкоблгаз».

Указанный довод Инспекции, обоснованно не был принят судом первой инстанции ввиду следующего.

Из материалов дела следует, что ООО «Водоприбор-комплект» заключило с ООО «Липецкрегионгаз» договор от 14.05.2003 г. № П-27-2003 на выполнение обследования, разработки проекта, поставки оборудования, шеф-монтажа, наладки и гарантийного обслуживания узлов учета газа межрайонных газораспределительных сетей Липецкой области (т. 2 л.д. 19-21).

Согласно договора от 21.12.2004 г. № П-63-2004/645, заключенного между ООО «Водоприбор-комплект» (заказчик) и ОАО «Липецкоблгаз» (исполнитель), ОАО «Липецкоблгаз» было поручено выполнение работ по монтажу узлов, учета газа межрайонных газораспределительных сетей Липецкой области в соответствии с документацией разработанной заказчиком (т. 2 л.д. 42-43).

В соответствии с представленными в материалы дела актами сдачи-приемки работ по дополнительному соглашению № П-27-2003/15 от 10.05.2004 г. к договору № П-27-2003 от 14.05.2003 г., работы, выполненные ООО «Водоприбор-комплект» были приняты ООО «Липецкрегионгаз», претензий у сторон не имеется.

Согласно пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ к расходам, связанные с производством и (или) реализацией, относятся, в том числе  суммы начисленной амортизации.

Пунктом 1 ст. 256 НК РФ установлено, что амортизируемым имуществом признается в том числе имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.

Согласно Уставу ООО «Липецкрегионгаз», Общество является поставщиком газа, учет отпуска которого, в силу действующего законодательства осуществляется по принадлежащим ему приборам учета. Установка узлов учета газа на газораспределительных пунктах ОАО «Липецкоблгаз» имеет целью учет газа на участке разветвления газопроводов для его подачи конечным потребителям. При этом, узлы учета газа являются самостоятельными основными средствами и состоят на бухгалтерском балансе Общества.

Таким образом, то обстоятельство, что узлы учета газа были установлены на газораспределительных пунктах, принадлежащих ОАО «Липецкоблгаз», в силу главы 26 НК РФ не является обстоятельством, препятствующим относить в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, суммы начисленной амортизации на основные средства, принадлежащие Обществу.

Следовательно, Общество правомерно увеличило расходы на сумму амортизационных отчислений по каждому объекту в порядке, установленном ст. 259 НК РФ.

При этом, наличие или отсутствие у подрядчика – ООО «Водоприбор-комплект» лицензии на монтаж узлов учета газа, не может являться основанием для непринятия расходов Общества в виде амортизационных отчислений в отношении основных средств, учитываемых на балансе Общества как собственника указанных основных средств.

 Каких-либо возражений относительно размера амортизационных начислений Инспекцией не заявлено.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о неправомерном доначислении Инспекцией налога на прибыль в сумме 241 130 руб., пеней за неуплату налога на прибыль в размере 21 860 руб. и штрафа в сумме 4 837 руб. является обоснованным и правильным.

Признавая незаконным решение Инспекции № 623 от 09.11.2007 г. в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 414 534 руб., а также предложения уплатить налог на прибыль в сумме 20 430 280 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 1 676 413 руб., суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Как усматривается из оспариваемого решения № 623 от 09.11.2007 г., Инспекция пришла к выводу о завышении Обществом размера резерва по сомнительным долгам на сумму  в размере 75 664 932 руб.. Указанные нарушения при формировании резерва по сомнительным долгам привели, по мнению Инспекции, к занижению внереализационных доходов в 2005 г.

При этом, исходя из содержания решения Инспекции, налоговый орган посчитал, что в нарушение положений ст.266 НК РФ сумма сомнительных долгов в размере 65401915 руб. в 2005 г. была повторно включена в резерв сомнительных долгов.

Кроме того, по мнению Инспекции, в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ) задолженность по оплате приобретенного оборудования и недвижимого имущества не может быть признанной сомнительной, в связи с чем, не может быть включена в резерв сомнительных долгов. Инспекция пришла к выводу о взаимозависимости ООО «Липецкрегионгаз» и ООО «Техно-Серик», финансово-хозяйственные отношения между которыми были направлены на получение налоговой выгоды ООО «Липецкрегионгаз» в виде начисления резерва по сомнительным долгам в сумме 75 664 932 руб. и увеличение внереализационных расходов на данную сумму. Данные обстоятельства, по мнению Инспекции, свидетельствуют о том, что расходы по начислению резерва являются экономически необоснованными.

Исходя из этого, Инспекция пришла к выводу о необходимости увеличения внереализационных доходов Общества за 2005 год на сумму резерва в размере 75 664 932 руб.

Отклоняя доводы Инспекции, по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В зависимости от характера, а также условий и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ).

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном данной статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н, установлено, что организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм расходов по созданию резервов на финансовые результаты организации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

- сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом, сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 НК РФ. Пунктом 2 статьи 266 Кодекса под безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) понимаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Пунктом 5 статьи 266 НК РФ предусмотрена возможность переноса налогоплательщиком на следующий отчетный (налоговый) период суммы резерва по сомнительным долгам, не полностью использованной в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, а также установлены правила такого переноса, согласно которым, сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

Порядок корректировки установлен следующий:

- в случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. Данному правилу соответствует положение пункта 5 статьи 266 Налогового кодекса РФ, согласно которому доходы в виде сумм восстановленных резервов по сомнительным долгам признаются внереализационными доходами;

-в случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что в момент создания резерва (на последнюю дату отчетного периода) возникают расходы на сумму отчислений в резерв, а на каждую последующую отчетную дату возникают расходы (доходы) на сумму превышения (уменьшения) вновь создаваемого резерва над суммой остатка резерва предыдущего периода.

В соответствии с п. 18 Положения по учетной политике от 31.12.2004 г. № 160 на 2005 год, ООО «Липецкрегионгаз» отражает в бухгалтерской отчетности дебиторскую задолженность за минусом резерва по сомнительным долгам. Резерв образуется ежегодно на основании данных инвентаризации расчетов, по индивидуальной задолженности, признанной сомнительной с учетом данных анализа финансового состояния дебитора. Резервирование средств по дебиторской задолженности, признанной сомнительной, осуществляется в соответствии с Методикой формирования резерва по сомнительным долгам (т. 5 л.д. 99-118).

Как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами в 2004 году размер резерва по сомнительным долгам Общества составил 85000290 руб. , в указанном периоде ( 2004 год) за счет резерва были списаны безнадежные долги  в размере 95851 руб. Следовательно остаток резерва 2004 года составил 84904440 руб.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, согласно методике, примененной ООО «Липецкрегионгаз» при расчете суммы создаваемого резерва за 2005 год в размере 82 648 645 руб., была учтена сумма долга в размере 75 664 932 руб. по результатам инвентаризации по состоянию на 31.12.2005 г. по договорам, заключенным с ООО «Завод по производству вибропрессованных стеновых блоков и тротуарной плитки» (далее ООО - «Техно-Серик») (срок возникновения свыше 90 дней, в сумму резерва включена вся сумма выявленной задолженности), в том числе:

- по договору купли-продажи оборудования от 17.07.2002 г. № 29-6-0037 на сумму 20 763 017 руб. (всего по договору 77 633 796руб., из них оплачено 56 870 779 руб.);

- по договору купли-продажи оборудования от 31.10.2003 г. № 29-6-0097 на сумму 3 891 357 руб.;

- по договору купли-продажи сооружений от 04.11.2002 г. № 05-043А на сумму 32 138 525 руб.;

- по договору купли-продажи имущества от 31.10.2003 г. № 29-6-0096 на сумму 18 872 033 руб.

Доказательств несоответствия указанных долгов требованиям п.4 ст.266 НК РФ и препятствующих Обществу учитывать указанные суммы для расчета резерва по сомнительным долгам  Инспекцией не представлено.

Обществом при исчислении налогооблагаемой прибыли в 2005 г. во внереализационные доходы была включена разница между остатком суммы резерва в предыдущем налоговом периоде в размере 84904440 руб. ( 85 000 290 руб. 93 коп.  (резерв 2004 г.) – 95851 руб. ( списано безнадежных долгов за счет резерава) и суммой резерва отчетного периода в размере 82 648 645 руб. 34 коп.., поскольку сумма вновь созданного резерва в 2005 г. оказалась меньше чем сумма остатка резерва 2004 г.   В декларации по налогу на прибыль за 2005 год в приложении № 6 к Листу 02 декларации, Обществом отражены внереализационные доходы по строке 041 в виде сумм восстановленных резервов по сомнительным долгам в сумме 2 255 794 руб. (т. 2 л.д. 142). (84904440 руб.- 82 648 645 руб. 34).

Таким образом, создание и перенос остатков резервов по сомнительным долгам в 2005 году Общество осуществляло в соответствии с требованиями ст.266 НК РФ.

Из оспариваемого в настоящем деле ненормативного акта  следует, что, по мнению Инспекции, при расчете суммы резерва по сомнительным долгам в 2005 году, Общество неправомерно исходила из суммы задолженности, которая в предыдущих периодах также участвовала в расчете сумм резервов по сомнительным долгам.

Однако, доводы Инспекции о повторном учете для расчета резерва по сомнительным долгам в 2005 г. задолженности в сумме 65 401 915 руб., как необоснованных действиях Общества, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку Инспекцией не представлено доказательств того, что указанная задолженность по состоянию на 31.12.2005 г. не отвечала