Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2008 по делу n А64-703/07-11 . Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

п.4 ст.165 НК РФ).

Положения п.п.4 п.4 ст.165 НК РФ применяются с учетом особенностей, предусмотренных п.п.4 п.1 ст.165 НК РФ.

В силу п.п.4 п.1 ст.165 НК РФ при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты налогоплательщиком в налоговые органы представляются следующие документы:

копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой «погрузка разрешена» пограничной таможни РФ;

копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема к перевозке экспортируемого товара документа, в котором в графе «Порт разгрузки» указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ.

Как следует из оспариваемого в настоящем деле ненормативного акта в обоснование применения налоговой ставки 0% за август 2006 г. вместе с налоговой декларацией были представлены следующие документы: копия договора № 12/10 от 31.10.2003 г. с ЗАО «ТНП-ТРАНСКОМ», дополнительное соглашение № 5 от 24.12.2004 г. к договору № 12/10 от 31.10.2003 г.; копию платежного поручения № 550 от 04.08.2006 г.; копии коносаментов на иностранном языке № 1 от 03.08.2006 г., №1 от 07.08.2006 г.,№ 2 от 07.08.2006 г.№ 6295/11 от 08.08.2006 г., № 1 от 19.08.2006 г.,№ 1 от 25.08.2006 г.,№2 от 25.08.2006 г.,  №3 от 25.08.2006 г., № 6318/21 от 31.08.2006 г.; копии поручений на погрузку №№ 409/ЭД от 01.08.2006 г.,410/ЭД  от 04.08.2006 г., 411/ЭД от 06.08.2006 г., 6295/1А от 04.08.2006 г., 430/ЭД от 17.08.2006 г., 431/ЭД от 18.08.2006 г.,446/ЭД от 24.08.2006 г., 445/ЭД от 24.08.2006 г.,444/ЭД от 24.08.2006 г.,443/ЭД от 24.08.2006 г., 6318/2А от 28.08.2006 г.

Уточняя требования апелляционной жалобы, Общество представило расчет, согласно которому вес нефтепродуктов, в отношении которых Обществом были оказаны услуги по наливу и грузоотправлению, приходящихся на представленные в Инспекцию одновременно с налоговой декларацией по ставке 0%  коносаменты и поручения на погрузку, составил 72883, 116 тонн. Стоимость услуг, приходящихся на указанный объем составила 1 831 552, 71 руб.

Данное обстоятельство Инспекцией не оспорено и подтверждается представленными Инспекцией пояснениями( исх.11-15/01604 от 19.02.2007 г.) и расчетом.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в обжалуемой части Обществом вместе с декларацией представлены все необходимые документы, предусмотренные п.4 ст.165 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции также учтено, что в соответствии с вышеуказанным постановление Пленума ВАС РФ административная процедура возмещения НДС не может считаться соблюденной налогоплательщиком, если им не выполнено требование налогового органа, предъявленное на основании пункта 8 ст.88 НК РФ, о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов.

При этом в соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 13.02.2007 г. № 14137/06 п.п.5 и 7 п.1 ст.23, ст.88 НК РФ предписывает налогоплательщику обязанность исполнять требование налогового органа исходя из его буквального смысла.

Требованием от 28.09.2006г. № 11-17/2992 на основании ст. ст. 31, 88, 93 Инспекция для подтверждения правильности исчисления налога на добавленную стоимость по указан­ной налоговой декларации затребовала у налогоплательщика необходимые для проведения камеральной налоговой проверки документы: приказ об учетной политике предприятия и приложения к нему на 2006 г., главную книгу за 2006 г., книгу продаж за август 2006 г., книгу покупок за август 2006 г., счета-фактуры на приобретение товаров (работ, услуг), использованных при производстве работ (оказании услуг)_, облагаемых по ставке 0%;  документы, под­тверждающие оплату поставщикам товаров (работ, услуг), использованных при производстве работ (оказании услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%; счета-фактуры, выставленные покупателю при реализации работ (услуг), налогообложение которых производится по ставке 0%; первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно имеющейся в материалах дела описи документов (т.1 л.д.17), во исполнение данного требования Обществом были представлены документы, перечисленные в требовании Инспекции. При этом в качестве первичного учетного документа, подтверждающего факт выполнения работ (оказания услуг), облагаемых по ставке 0% Обществом был представлен акт № 608 от 31.08.2006 г. (т.4 л.д.160). Исходя из положений ст.9 Закона «О бухгалтерском учете» данный акт является первичным учетным документом, подтверждающим исполнение договорных отношений между Обществом и ЗАО «ТНП-ТРАНСКОМ».

При этом, транспортные и товаросопроводительные документы, подтверждающие транспортировку нефтепродуктов по территории РФ до места их погрузки в морском порту (железнодорожные квитанции и отгрузочные ведомости), в силу вышеуказанной нормы закона « О бухгалтерском учете» не являются первичными учетными документами, подтверждающими выполнение работ (услуг) по наливу и грузоотправлению нефтепродуктов, исходя из характера гражданско-правовых отношений между Обществом и ЗАО «ТНП-ТРАНСКОМ».

Из указанного акта следует, что в августе 2006 г. Обществом оказаны услуги ЗАО «ТНП-ТРАНСКОМ» по грузоотправлению нефтепродуктов на сумму 1 292753, 46 руб., услуги по наливу нефтепродуктов на сумму 2965030, 88 руб., всего на сумму 4 257784, 34 руб., НДС – 0%.

Таким образом, Общество выполнено требование Инспекции о представлении документов для камеральной проверки.

Доводы Инспекции о непредставлении Обществом транспортных и товаросопроводительных документов, подтверждающих транспортировку экспортируемого товара до места его погрузки в морском порту, судом апелляционной инстанции не принимаются. В соответствии с п.п.4 п.4 ст.165 НК РФ обязательными к представлению одновременно с налоговой декларацией по НДС по ставе 0% являются копии транспортных , товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товара за пределы таможенной территории РФ, а не транспортировку товара по территории РФ до места вывоза за пределы таможенной территории РФ с учетом того, что  доставка нефтепродуктов до морского порта осуществлялась железнодорожным транспортом по территории РФ, а непосредственно вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории РФ осуществлялся судами через морские порты. Исходя из вышеизложенных норм  налогового законодательства в данном случае документы, подтверждающих транспортировку экспортируемого товара  по территории  РФ до места его погрузки в морском порту, не являются обязательными для представления одновременно с налоговой декларацией по налоговой ставке 0% при реализации работ( услуг) непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в п.1 ст.164 НК РФ.

Ссылка Инспекции в решении № 3 на письмо Роскомторга от 10.07.1996 г. № 1-794/32-5 в обоснование довода о необходимости представления Обществом транспортных и товаросопроводительных документов, подтверждающих транспортировку экспортируемого товара до места его погрузки в морском порту, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку указанное письмо Роскомторга не относиться к актам законодательства о налогах и сборах и  не содержит перечень товаросопроводительных документов, подлежащих представлению в налоговый орган для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% в отношении работ (услуг) непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в п.1 ст.164 НК РФ и вывезенных на экспорт судами через морские порты.

  С учетом того, что в рамках налоговой проверки Инспекция не воспользовалась своим правом истребовать документы, подтверждающие транспортировку нефтепродуктов по территории РФ до места погрузки в морском порту, суд апелляционной инстанции удовлетворил ходатайство Общества о приобщении к материалам дела квитанций о приемке груза и отгрузочных ведомостей, подтверждающих транспортировку нефтепродуктов, в отношении которых Обществом оказаны услуги по наливу и грузоотправлению , до места погрузки в морском порту.

Изложенное также касается и переведенных на русский язык коносаментов и грузовых таможенных деклараций. Инспекцией не представлено доказательств того, что в рамках налоговой проверки Инспекция запрашивала у Общества переведенные на русский язык копии коносаментов, а также ГТД с учетом того, что в соответствии с п.п.3 п.4 ст.165 НК РФ указанная декларация (ее копия)  представляется в случае перемещения товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи, оказания услуг, непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита, с учетом особенностей, предусмотренных п.п.3 п.1 ст.165 НК РФ.

При этом ст.165 НК РФ не содержит указания на необходимость представления в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией указанных документов на русском языке.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции основанием для его принятия послужило также непредставление Обществом выписки банка, подтверждающей фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица- покупателя указанных в п.п.2 п.1 ст.164 НК РФ работ(услуг) на счет Общества в российском банке. При этом, в пакете документов, представленных одновременно с  налоговой декларацией за август 2006 г. Обществом была представлена копия  платежного поручения № 550 от 04.08.2006 г., подтверждающего перечисление ЗАО «ТНП-ТРАНСКОМ»  на счет Общества в ОАО «Внешторгбанк» оплаты за услуги по грузоотправлению и наливу нефтепродуктов, НДС 0%. Письмом   Общество (вх.Инспекции от 25.12.2006 г.) направило в Инспекцию выписку банка, подтверждающую поступление денежных средств в размере 4 272 100 руб. на счет Общества в ОАО «Внешторгбанк».

Оценивая данный довод Инспекции суд апелляционной инстанции приходит к выводу , что указанное нарушение Обществом положений п.4 ст.165 НК РФ в части представления копии платежного поручения вместо выписки банка носит формальный характер с учетом того, что в последующем выписка банка была представлена Инспекции, факт оплаты Обществу оказанных ЗАО «ТНП-ТРАНСКОМ» услуг не оспаривается Инспекцией.

Как следует из материалов дела, между ОАО «Сибнефть» (заказчик) и ЗАО «ТНП-Транском» был заключен договор от 22.03.2004г. № 70/04-2004, согласно которому исполнитель обязуется за вознаграждение и за счет клиента организовать оказание услуг по перевалке нефтепродуктов (топлива дизельного летнего и автобензина), а также оказать услуги грузо­отправителя при отгрузках нефтепродуктов по территории Российской Федерации и на экс­порт на наливных пунктах (НП), «Брянск» и «Никольское» системы «АК «Транснефтепро­дукт» на условиях и в объеме, предусмотренных настоящим договором. Под услугами по пе­ревалке по договору понимается прием нефтепродуктов от ОАО «Транснефтепродукт» на НП и налив нефтепродукта в вагоно-цистерны. Под услугами грузоотправителя по договору понимается выполнение исполнителем обязательств, предусмотренных договором, а также обязательств, возложенных на исполнителя как на грузоотправителя Уставом железнодо­рожного транспорта РФ. Пунктом 1.2 данного договора предусмотрено, что в целях выпол­нения услуг по договору исполнитель имеет право самостоятельно заключать договоры с третьими лицами. В этом случае исполнитель несет полную ответственность перед заказчи­ком за неисполнение и (или) ненадлежащее исполнение обязательств указанными третьими лицами.

Согласно договору оказания услуг от 31.10.2003г. № 12/10, действительному с дополнитель­ным соглашением к нему от 01.03.2004г. № 2, который заключен между ЗАО «ТНП-Транском» (заказчик) и ЗАО «ТНП-Никольское» (исполнитель), исполнитель был обязан оказывать ус­луги по передаче заявок в Юго-Восточную железную дорогу для формирования плана же­лезнодорожных перевозок нефтепродуктов, реализуемых заказчиком по своим договорам  третьим лицам (покупатели), совершать иные действия, направленные на организацию от­правки продукции заказчика железнодорожным транспортом, а также по заявке заказчика осуществлять налив нефтепродуктов в вагоно-цистерны на НП «Никольское». Дополнитель­ным соглашением от 24.12.2004г. № 5 к данному договору предусмотрена стоимость услуг по ставке без НДС и, кроме того, предусмотрен НДС в размере 18 процентов.

Согласно акта № 608 от 31.08.2006 г. (т.4 л.д.160). в августе 2006 г. Обществом оказаны услуги ЗАО «ТНП-ТРАНСКОМ» по грузоотправлению нефтепродуктов на сумму 1 292753, 46 руб., услуги по наливу нефтепродуктов на сумму 2965030, 88 руб., всего на сумму 4 257784, 34 руб., НДС – 0%.

Платежным поручением от 04.08.2006г. № 550 на сумму 4 272 100 руб. ЗАО «ТНП-Транском» оплатило ЗАО «ТНП-Никольское» услуги по грузоотправлению и наливу нефтепродуктов по договору от 31.10.2003г. № 12/10, счету от 04.08.2006г. № 505, НДС - 0 %.

Суд первой инстанции пришел  к выводу о том, что исходя из условий вышеуказанных договоров оказание услуг покупателем оказанных ЗАО «ТНП-Никольское» услуг являлось ОАО «Сибнефть» через «ТНП-Транском», однако материалами дела не подтверждено, что принадлежащие ему нефтепродукты реализовывались на экспорт. Так, в поручениях на погрузку грузоотправителем нефтепродуктов (топлива дизельного летнего) указано ОАО «Газпромнефть», а не ОАО «Сибнефть», а также имеются ссылки на иные договоры, а не вышеуказанные договоры оказания услуг.

Следовательно, по мнению суда первой инстанции , представленные заявителем договоры не подтверждают выполнение работ (оказание услуг), указанных в подп. 2 п.1 ст. 164 НК РФ, при реализации которых предусмот­рено применение налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость 0 процентов, что является нарушением подп. 1 п.4 ст. 165 НК РФ.

Однако, в материалах дела имеется копия дополнения № 1 от 01.06.2006 г. к договору №70/04-2004 от 22.03.2004 г., заключенного ОАО «Сибнефть» с ЗАО «ТНП-Транском». В соответствии с указанным дополнением фирменное наименование заказчика услуг по транспортировке нефтепродуктов ОАО «Сибнефть» изменено на ОАО «Газпром нефть», что устраняет противоречия, выявленные судом первой инстанции между поручениями на погрузку и заказчиком услуг по грузоотправлению и наливу нефтепродуктов.

Ссылки Инспекции на указание в тексте договора ставки НДС 18 % не имеет в рассматриваемом случае правового значения, поскольку применение той или иной налоговой ставки по НДС не связано с указанием данной ставки в тексте договора. Право на применение налоговой ставки 0% возникает при соблюдении условий, установленных налоговым законодательством РФ, обязанность же  применить налоговую ставку по НДС в размере 18 % также возникает в силу положений налогового законодательства и не может быть поставлена в зависимость от указания на применение той или иной ставки в тексте гражданско-правового договора.

Сторонами не оспаривается, что в рамках договора