Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2014 по делу n А64-1394/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

и 4.2. стороны договорились об учете оборудования на балансе Лизингополучателя.

Согласно п. 3.3, 3.4.4, 8.4 договоров право временного владения и пользования оборудованием, переданным по указанным договорам в лизинг, принадлежит лизингополучателю. Он же за свой счет осуществляет техническое обслуживание оборудования, его текущий, средний и капитальный ремонт, а также несет ответственность за сохранность оборудования от всех видов имущественного ущерба и имущественные риски с момента подписания акта приемки-передачи.

При начислении амортизации на предмет лизинга применяется коэффициент ускоренной амортизации, равный 3.

В соответствии с условиями договоров финансовой аренды Общество при исчислении налога на прибыль единовременно включило в состав косвенных расходов часть затрат в виде амортизационной премии по основным средствам, полученным по заключенным договорам.

Данные суммы учтены в составе косвенных расходов и отражены в приложении № 2 к листу 02 по коду строки 042 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2010 год. В 2011 году Общество не исчисляло и не включало в состав косвенных расходов суммы амортизационной премии по лизинговому имуществу.

В силу п. 1.5 договоров конкретная единица или партия переданного в лизинг имущества переходит в собственность лизингополучателя в соответствии с условиями п. 3.4.5 по истечении срока действия договора лизинга в отношении этой конкретной единицы или партии имущества, указанного в п. 7.1. договора или до истечения этого срока при условии выплаты лизингополучателем лизинговых платежей по конкретной единице или партии имущества, указанных в спецификации и графике лизинговых платежей к ней.

Во исполнение условий договоров лизингодатель передал, а лизингополучатель – принял по актам приема-передачи ряд указанных в спецификациях объектов.

В актах приема передачи имущества и в графиках лизинговых платежей была отражена полная стоимость имущества, передаваемого в лизинг, с учетом первоначальной стоимости его приобретения лизингодателем, лизинговых платежей и налога на добавленную стоимость, а в спецификациях на передаваемое в лизинг имущество - первоначальная стоимость приобретения имущества лизингодателем.

Приобретенное в лизинг имущество принято Обществом к балансовому учету по счету 01 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество» по полной лизинговой стоимости (без учета НДС); затраты по приобретению этого имущества по той же стоимости отражены на балансовом счете 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение отдельных объектов основных средств». В налоговом учете имущество отражено по первоначальной стоимости приобретения, определяемой как сумма расходов лизингодателя на его приобретение.

При этом при принятии лизингового имущества к учету единовременно были списаны в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль за 2010 год, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль организаций, расходы в размере 10 процентов первоначальной стоимости лизингового имущества (амортизационная премия), что составило 2084120 рублей.

Указанная сумма учтена Обществом, определяющим доходы и расходы в целях налогообложения методом начисления и применяющим линейный метод начисления амортизации, в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2010 год.

В дальнейшем Обществом учитывались в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы в виде ежемесячно начисляемых сумм амортизации по приобретенным объектам лизинга исходя из их первоначальной стоимости (за минусом амортизационной премии), и в виде лизинговых платежей, уплачиваемых лизингодателю по графику лизинговых платежей (за минусом начисленной амортизации).

По истечении сроков действия договоров в отношении лизингового имущества сторонами заключены договоры купли-продажи по остаточной стоимости, оставшейся непогашенной путем уплаты лизинговых платежей.

Данные обстоятельства сторонами не оспариваются.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что при проверке налоговым органом анализировались представленные налогоплательщиком следующие документы: договора лизинга № 6 от 31.08.2009, № 8 от 19.04.2010, № 11 от 25.07.2011; расчетная ведомость расходов по договорам лизинга; ведомость расходов по договорам лизинга для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций по объектам лизинга за 2010, 2011 гг. с дополнительными соглашениями; спецификации по договору лизинга по объектам лизинга, акты приема-передачи; графики лизинговых платежей; инвентарные карточки учета основных средств по объектам лизинга; карточки счета 76.9 по объектам лизинга.

Кроме того, исследовались истребованные у ООО «ФК Диалог-Оптима» (лизингодатель) документы по взаимоотношениям с Обществом. Истребованные документы лизингодателя соответствуют документам Общества и подтверждают полноту оприходования лизингополучателем имущества по лизингу согласно заключенным договорам.

При этом из материалов дела следует, что в части данного эпизода у сторон имеется спор только относительно возможности применения в отношении полученного в лизинг имущества амортизационной премии при учете имущества на балансе лизингополучателя.

Признавая выводы Инспекции относительно невозможности применения амортизационной премии в приведенном случае, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии со 665 ГК РФ, ст. 2 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон № 164-ФЗ) по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

В силу ст. 3 Закона № 164-ФЗ предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Право владения и пользования предметом лизинга в полном объеме переходит к лизингополучателю, если договором лизинга не установлено иное (ст. 11 Закона № 164-ФЗ).

В соответствии со ст. 17 Закона № 164-ФЗ при прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга.

В силу ст. 19 Закона № 164-ФЗ договор лизинга может содержать условие о том, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.

Согласно ст. 15 Закона № 164-ФЗ на основании договора лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за определенную плату на определенный срок, на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга; лизингополучатель обязуется принять предмет лизинга в порядке, предусмотренном указанным договором лизинга, выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга, по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.

В силу ст. 28 Закона № 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом названного Федерального закона.

Согласно статье 624 Гражданского кодекса Российской Федерации под выкупной ценой арендованного имущества понимается цена, по которой стороны договорились передать в собственность арендатора имущество. Такая договоренность может включать в себя зачет в счет выкупной цены арендных или лизинговых платежей, или их части, или остаточную стоимость имущества.

На основании ст. 31 Закона № 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. При этом сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга, производит амортизационные отчисления по этому имуществу.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьей 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Расходы, в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты - метод начисления (ст. 272 НК РФ) или в отчетном периоде, когда произведена фактическая оплата товаров (работ, услуг) - кассовый метод (ст. 273 НК РФ).

Согласно п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса.

В силу ст. 256 НК РФ под амортизируемым понимается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном главой 25 Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении линейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации. Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Пунктом 10 статьи 258 НК РФ определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

Из изложенного следует, что налогоплательщик-лизингополучатель, учитывающий по условиям договора лизинга имущество, признаваемое амортизируемым, на своем балансе, имеет право уменьшить в целях налогообложения полученные им доходы на суммы расходов в виде лизинговых платежей и в виде сумм начисленной амортизации, исключаемых из состава лизинговых платежей.

При этом для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, амортизация признается в качестве расхода, ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259 и 322 Кодекса; расходы в виде капитальных вложений, предусмотрены п. 9 ст. 258 НК РФ, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения; датой осуществления расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода.

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль собственно лизинговые платежи, исчисляемые с полной лизинговой стоимости переданного в лизинг имущества, являясь расходами, связанными с производством и реализацией, подлежат учету в том налоговом периоде, к которому они относятся, в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов.

Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 Кодекса.

Налогоплательщик имеет право включить в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40000 рублей. Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом