Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.10.2014 по делу n А64-1522/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; а также выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В силу п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

На основании п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, в силу системного толкования статей 100 и 101 НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к ответственности во всех случаях должно основываться на документально подтвержденных фактах налоговых правонарушений.

При этом, определение Инспекцией размера неуплаченного налога должно осуществляться в соответствии с нормами налогового законодательства, регулирующего порядок и основания исчисления налоговой базы конкретных налогов.

Судом первой инстанции установлено, что оспариваемое решение налогового органа основывается только на свидетельских показаниях и электронных документах (накладных, счетах-фактурах), никем не подписанных и находящихся в изъятых у стороннего налогоплательщика компьютерах.

Судом установлено, что документы, содержащиеся в электронной базе  и изъятые налоговым органом не соответствуют признакам первичных документов, установленных вышеприведенными положениями  ст. 9 Федерального закона № 129-ФЗ, а именно : нет адреса, ИНН поставщика и грузоотправителя, нет подписей лиц отпустивших и принявших груз, нет печатей, нет подписи руководителя и главного бухгалтера.

Исходя из изложенного,  суд первой инстанции обоснованно указал, что такие документы  не могут являться первичными учетными документами, свидетельствующими о совершении определенных хозяйственных операций и, соответственно, не могут подтверждать  факт занижения доходов от реализации.

При этом, как указано выше, в первичных учетных документах общества, представленных к проверке, налоговый орган каких-либо пороков не установил.

Таким образом, налоговые обязательства налогоплательщика по уплате налога на прибыль и НДС определены Инспекцией в нарушение вышеприведенных норм налогового законодательства.

Инспекцией не представлено достаточных и достоверных доказательств, в том числе, подтвержденных первичными документами либо счетами-фактурами, свидетельствующими о совершении Обществом налогозначимых операций, не учтенных для целей налогообложения.

Само по себе наличие электронных документов, не подтвержденных иными объективными данными, в рассматриваемом случае не может рассматриваться как безусловное доказательство, свидетельствующее о совершении налогоплательщиком хозяйственных операций в соответствующих объемах и неотражении этих операций для целей налогообложения.

Также правомерно отклонены судом первой инстанции доводы налогового органа о занижении Обществом дохода от реализации продукции ИП Мусик О.И. вследствие отклонения цены более чем на 20% в сторону понижения, в сравнении с рыночными ценами, установленными налоговым органом на основании информации полученной в ходе исследования изъятой документации в электронном виде, от Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Тамбовской области от 13.11.2013 вх. № 082673 и от ИП Струкова В.Н. от 19.11.2013 вх. № 083744.

Из содержания решения Инспекции усматривается, что в отношении хозяйственных операций по реализации товара, отраженных в отчетности Общества Инспекция осуществила контроль за ценой сделок, в результате которого   пришла к выводу о занижении налогоплательщиком дохода от реализации товаров в размере 18 865 421 руб. за 2010 год и 16 522 910 руб. за 2011 год, а также о занижении сумм НДС  в размере 6351899 руб.

Согласно требованиям статей 421, 424, 454, 485 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) стороны свободны при заключении договора, а условия договора (в том числе цена) определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Таким образом, стороны вправе самостоятельно определять цены реализуемого товара

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении  от 4 июня 2007 г. № 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В указанном определении Конституционным Судом РФ отражено, что по смыслу правовой позиции КС РФ, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Юридические лица и индивидуальные предприниматели приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе, они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству, условий договора.

Следовательно, стороны вправе самостоятельно определять цену реализации товаров, исходя из соотношения спроса и предложения на рынке.

Как указано в Постановлении ВАС РФ от 26.02.2008 № 11542/2007, хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товара (работ, услуг), указанная сторонами сделки, и именно эта цена предполагается соответствующей рыночной цене, пока обратное не доказано.

Условия, при которых налоговый орган вправе проверять правильность применения цен по сделкам установлены п. 2 ст. 40 НК РФ. Так, налоговый орган вправе осуществлять данную проверку лишь в случаях, когда сделки заключены: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В соответствии с правовой позицией Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 11.06.1999 № 41/9, при разрешении споров связанных с определением цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения, суду следует исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом только в случаях, перечисленных в п. 2 ст. 40 НК РФ.

Отклоняя доводы Инспекции о взаимозависимости Общества и его контрагента, суд первой инстанции обосновано руководствовался следующим.

Частью 1 статьи 20 НК РФ установлено, что для целей налогообложения взаимозависимыми лицами признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемыми ими лиц, а именно:

- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или

В силу п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нива-7" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 НК РФ" право признать лиц взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом, а также в случае, если заинтересованность указанных лиц повлияла на условия или экономические результаты их деятельности в виде отклонения цены реализации в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам пунктов 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

Таким образом, ссылаясь на взаимозависимость участников сделок налоговый орган обязан доказать , как факт наличия определенной связи между сторонами сделки, так и то обстоятельство, что отношения между участниками сделки объективно повлияли на условия сделки и привели к нерыночному ценообразованию с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что применительно к обстоятельствам рассматриваемого спора Инспекцией не представлено достаточных и достоверных доказательств, свидетельствующих о взаимозависимости Общества и предпринимателя, поскольку  Инспекцией не представлено доказательств, что отношения между этими лицами повлияли на результаты заключенных между ними сделок по реализации работ, услуг.

Так , судом первой инстанции правомерно отклонены ссылки Инспекции на показания свидетелей исходя из следующего.

При исследовании протоколов допросов свидетелей, судом первой инстанции установлено: налоговая проверка окончена 05.06.2013, а допросы свидетелей Савельева Н.В., Фролова Н.А.,, Рудакова О.А., Григорьева Р.А., Ждановой Т.Ю., Баева М.С. и др. проведены в июле 2013 года, т.е. за рамками выездной проверки.

Также суд первой инстанции правомерно подверг критической оценке показания свидетелей, допрошенных налоговым органом,  поскольку большинство из свидетелей работали непродолжительный период времени, по своим должностным обязанностям (разнорабочая, механик-наладчик, рабочий по лепке зефира, грузчик) они не могли с полной объективность пояснить, кто контролировал производственный процесс, куда поступала продукция, какие функции выполнял Пирожников Д.А., примерный объем выпуска продукции, какие ингредиенты загружаются и другие моменты. При этом, из содержания протоколов допроса следует, что многие из свидетелей имеют претензии к своему работодателю; своих бригадиров (работа проводилась бригадами в несколько смен) не помнят, но почти все утверждают, что производственным процессом руководила Мусик О.И. Опрошенные свидетели – работники Мусик О.И. считали, что они работают в ООО «Компания «Пирожникофф», хотя оформлялись на работу к Мусик О.И.

Использование ИП Мусик О.И. транспорта принадлежащего Пирожникову Д.А. с логотипом ООО «Компания «Пирожникофф» не свидетельствует о взаимозависимости данных лиц исходя из того, что Инспекцией не представлено доказательств и не приведено доводов, что указанное обстоятельство повлияло на условия заключаемых сделок.

Также не свидетельствует о взаимозависимости и выдача Пирожниковым Д.А. доверенности Мусик О.И. о представлении полномочий для представительства перед третьими лицами. Выдача данной доверенности соответствует положениям главы 10 ГК РФ.

Оказание Мусик О.И. какой-либо помощи в ведении Пирожниковым Д.А. предпринимательской деятельности не является налоговым правонарушением и не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Доказательств того, что указанные отношения привели к нерыночному ценообразованию, в материалах дела не имеется

При этом, доводы Инспекции том, что предприниматель Мусик О.И, являлась единственным оптовым покупателем Общества, а также о том, что Общество самостоятельно имело