Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2014 по делу n А48-4587/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

пени  в связи с изложенным отклоняется апелляционной коллегией как  не соответствующий действительности.

На основании статьи 106 Налогового кодекса лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.

Так как материалами дела доказано, что в результате допущенных налогоплательщиком нарушений не произошло неуплаты налога на добавленную стоимость в бюджет за 3 квартал 2010 года в сумме 2 656 698 руб.,  то в его действиях отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса – неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 531 339,60 руб.

В  связи с изложенным судом области правомерно признано недействительным решение налогового органа от  25.09.2013 № 25  в части доначисления  за 3 квартал 2010 года налога на добавленную стоимость в сумме 2 643 538 руб., пеней за несвоевременную уплату налога  в сумме  578 491,63 руб. и штрафа за неуплату налога в сумме  528 707,60 руб.

В то же время, у суда не имелось оснований для отказа налогоплательщику в удовлетворении его требований о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным в части доначисления за тот же период налога на добавленную стоимость в сумме 13 159,53 руб., пеней за несвоевременную уплату налога в сумме 1 511,20 руб. и штрафа за  неуплату этой суммы налога в сумме  2 632 руб.

Так как фактически в удовлетворении требований в указанной части судом было отказано, то решения суда от  24.03.2014 подлежит отмене в части отказа в признании решения налогового органа от  25.09.2013 № 25  недействительным в части налога на добавленную стоимость в сумме 13 159,53 руб., пеней за несвоевременную уплату налога в сумме 1 511,20 руб. и штрафа за  неуплату  налога в сумме  2 632 руб.

Оценивая обжалуемый судебный акт в части, касающейся привлечения общества «Сахарный комбинат «Отрадинский» к ответственности по статье 123 Налогового кодекса, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Эти организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

Согласно пункту 6 статьи 226 Налогового кодекса налоговые агенты перечисляют в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Согласно статье 123 Налогового кодекса неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В ходе проведенной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что обществом несвоевременно исполнена обязанность налогового агента по перечислению удержанного налога на доходы физических лиц позднее дня фактического получения налогоплательщиками (работниками организации) дохода в виде заработной платы, что послужило основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по статье 123 Налогового кодекса в виде взыскания штрафа в сумме 255 015,80 руб. Указанные обстоятельства, которые обществом не оспариваются, свидетельствуют о наличии в  его действиях (бездействии) состава вменяемого налогового правонарушения и обоснованности привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса.

Вместе с тем, рассматривая заявленные требования о признании недействительным решения от 25.09.2013 № 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части применения ответственности по статье 123 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 255 015,80 руб., суд первой инстанции обоснованно применил правила об уменьшении размера штрафа, установив наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, в качестве которых, в частности, учел незначительный период просрочки, отсутствие ущерба для бюджета, а также иных вредных последствий, а также счел размер начисленного штрафа несоразмерным тяжести совершенного нарушения.

Инспекция, не соглашаясь с позицией суда области, ссылается на соразмерность начисленного штрафа сумме налога на доходы физических лиц, перечисленной налоговым агентом в бюджет с нарушением установленного налоговым законодательством срока – 1 275 079 руб., и считает, что незначительность пропущенного срока не может служить обстоятельством, смягчающим ответственность, в том числе в связи с тем, что в проверенном периоде имели место также и значительные сроки задержки перечисления налога

С указанными доводами апелляционная коллегия согласиться не может.

В соответствии с пунктом 1  статьи 114 Налогового кодекса мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая санкция. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18  Кодекса (пункт 2 статьи 114 Кодекса).

Из пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса следует, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, приведен в  пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса, относящем к таким  обстоятельствам   совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения,  иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В частности, в силу положений   пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса  ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения и  имеются ли  обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

На основании статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд по делу об оспаривании решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения проверяет обоснованность данного ненормативного акта, а, следовательно, правомерность применения налоговых санкций с учетом всех подлежащих выяснению обстоятельств, в том числе, смягчающих налоговую ответственность.

Согласно  разъяснению, данному в пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Таким образом,  при рассмотрении материалов  налогового контроля руководитель налогового органа обязан выявлять обстоятельства, влияющие на размер  подлежащей применению налоговой ответственности.

Равным образом и суд, рассматривающий налоговый спор, при проверке законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности обязан исследовать и оценить обстоятельства совершенного правонарушения, степень вины нарушителя, а также наличие смягчающих ответственность обстоятельств.

В рассматриваемом случае, как это следует из решения инспекции от 25.09.2013 № 25, наличие обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, при рассмотрении материалов проверки и вынесении решения по ее результатам инспекцией не проверялось.

Данное обстоятельство не препятствует, а обязывает суд при  рассмотрении требования об оспаривании решения налогового органа  оценить оспариваемое решение на предмет  применения в нем положений статей 112 и 114 Налогового кодекса.

Снижая размер штрафных санкций, суд первой инстанции правомерно исходил из положений подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 Налогового кодекса, по смыслу которых суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части необоснованно, без учета имеющихся смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств, наложенных санкций.

Отклоняя доводы апелляционной жалобы о неправомерном применении судом области  положений статей 112 и 114 Налогового кодекса, суд апелляционной инстанции исходит из того, что право оценки тех либо иных факторов в качестве обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность правонарушителя, принадлежит, в том числе, суду, рассматривающему дело о правомерности оспариваемого решения налогового органа в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, и должно осуществляться с учетом принципов соразмерности и справедливости.

Применительно к рассматриваемому случаю судом было установлено, что суммы налога на доходы физических лиц, на которые начислены санкции,  были перечислены обществом в бюджет с незначительной задержкой, что не причинило  существенного ущерба бюджету с учетом того обстоятельства, что за период просрочки обществу были начислены нее оспариваемые им суммы пеней.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008  № 1069-О-О, законодатель, предусматривая ответственность за совершение налоговых правонарушений, должен исходить из конституционных принципов справедливости, юридического равенства, пропорциональности, соразмерности устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям (статья 19, часть 1; статья 55, части 2 и 3, Конституции Российской Федерации).

Принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственность лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

По мнению апелляционной коллегии, принятое судом  решение согласуется с правовыми позициями,  сформулированными Конституционным Судом, и с  конституционными принципами справедливости, пропорциональности и соразмерности примененной ответственности конституционно значимым целям.

Размер ответственности за налоговое правонарушение, определенной судом, соизмерим с характером совершенного налоговым агентом правонарушения  и со степенью его общественной опасности. 

Кроме того,  судом апелляционной инстанции принимается наличие в материалах дела документов бухгалтерского учета, в том числе, отчета о финансовых результатах за период с 1 января по 30 сентября 2013 года (т.6 л.д.99-100), из которого следует, что в указанном периоде убыток общества составил 115 443 тыс. руб., а на расчетные счета общества выставлены инкассовые поручения и наложен арест. Указанные обстоятельства, по мнению апелляционной коллегии, подтверждают сложное материальное положение налогоплательщика и могут служить обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения.

С учетом изложенного, апелляционная коллегия не находит оснований для удовлетворения апелляционной  жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Орловской области на решение