Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014 по делу n А48-3219/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

коллегия полагает выводы суда области по существу рассматриваемого спора  обоснованными исходя из следующего.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций статьей 246 Налогового кодекса признаются российские организации и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Статьей 247 Налогового кодекса под объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций понимается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Статья 248 Кодекса к доходам в целях налогообложения налогом на прибыль относит доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые по правилам, установленным главой 7 Налогового кодекса «Объекты налогообложения» (соответственно статьи 38 – 41) и внереализационные доходы, устанавливая одновременно, что доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета в порядке, установленном статьей 249  Кодекса с учетом положений  главы 25 Налогового кодекса.

Доходом, как установлено статьей 41 Кодекса, признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль (доход) организаций».

В соответствии с пунктом 11 статьи 250 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, признаются соответственно внереализационными доходами и расходами в целях налогообложения налогом на прибыль.

При этом положительной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

В соответствии с пунктом 8 статьи 271 Налогового кодекса и пунктом 10 статьи 272 Налогового кодекса обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Из приведенных выше норм следует, что все требования и обязательства, если они выражены в иностранной валюте, в случае изменений курса этой иностранной валюты требуют оценки возникновения курсовых разниц, в том числе и на последнее число отчетного (налогового) периода, и признания их для налогообложения в составе доходов (расходов).

На основании статьи 286 Налогового кодекса по итогам налогового периода налогоплательщиком самостоятельно исчисляется налог на прибыль как соответствующая ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 Налогового кодекса.

Как следует из пункта 1 статьи 284 Налогового кодекса, налоговая ставка по налогу на прибыль по общему правилу устанавливается в размере 20 процентов.

В то же время, согласно пункту 1.3 статьи 284 Налогового кодекса, для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

Как следует из материалов дела, между обществом «Крутовское» (лизингополучатель) и закрытым акционерным обществом «Агропромлизинг» (лизингодатель) был заключен договор финансовой аренды (лизинга) от 05.12.2007 № 3/1660/10-07л определенной договором и дополнительным соглашением к нему сельскохозяйственной техники на срок 58 месяцев согласно актам приема-передачи. Погашение задолженности осуществлялось согласно графику лизинговых платежей.

Соглашением о перемене лиц в обязательстве от 31.12.2012 к указанному договору финансовой аренды (лизинга) новому лизингополучателю – обществу с ограниченной ответственностью «ЦЧ АПК» было передано определенное имущество, в отношении которого обязательства общества «Крутовское» исполнены не были.

Стоимость имущества как по договору  от 05.12.2007 № 3/1660/10-07л, так и по соглашению от 31.12.2012  была отражена в евро.

Также 01.04.2008  общество «Крутовское» заключило с обществом «Агропромлизинг» договор финансовой аренды (сублизинга) № 3/968/10-08 СЛЗ, в соответствии с которым в сублизинг общество «Крутовское» приняло сельскохозяйственную технику согласно спецификации, дополнительным соглашениям и актам приема-передачи.

Соглашением о перемене лиц в обязательстве от 31.12.2012 к указанному договору финансовой аренды (лизинга) новому лизингополучателю – обществу с ограниченной ответственностью «ЦЧ АПК» было передано определенное имущество, в отношении которого обязательства общества «Крутовское» исполнены не были.

Кроме того, сельскохозяйственная техника приобреталась обществом «Крутовское» по соглашениям о перемене лиц в обязательстве от 01.01.2008 № 3/596/10-07слз и № 3/597/10-07слз, заключенным им с обществом с ограниченной ответственностью «АгроВектор» в рамках договоров сублизинга от 26.01.2007 № 3/596/10-07слз и от 17.01.2007 № 3/597/10-07слз.

Первоначально сублизингополучателем по названным договорам выступало общество «АгроВектор», принявшее имущество, составляющее предмет финансовой аренды, согласно спецификациям и актам приема-передачи. После заключения соглашений о перемене лиц в обязательстве финансовой аренды (лизинга) имущество было предоставлено в распоряжение общества «Крутовское». Указанные соглашения также подлежали оплате в евро.

Согласно представленным обществом актам приема-передачи, в его распоряжение поступили трактор колесный John Deere 8430 1 шт., сеялки пунктированного высева семян драже сахарной свеклы Kvarneland Monopil 18 рядков 2 шт., Kvarneland Monopil С12 Rhg 2 шт., опрыскиватели прицепные Advance 3000, культиватор посевоподготовительный ИМТ 12 с гидравлическим складыванием рамы, разбрасыватели удобрений Kvarneland R0-XL 1500л 1 шт., агрегат свеклоочистительный и подборочный ROPA EURO Maus, e-M3.

Указанная сельскохозяйственная техника была принята обществом «Крутовское» к учету на забалансовом счете 001.02 согласно оборотно-сальдовой ведомости за 2012 год при детализации по субсчетам субконто «Контрагенты»  и  «Основные средства».

Таким образом, материалами дела подтверждено и сторонами не оспаривается факт наличия у общества «Крутовское» в финансовой аренде (субаренде) именно сельскохозяйственной техники, лизингодателем которой является общество «Агролизинг», и принятия ее к учету в качестве объектов основных средств.

В связи с тем, что цена договоров финансовой аренды (сударенды) была отражена в евро, обществом проводилась переоценка обязательств по данным договорам, отраженная в оборотах по счету 76.3Л «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам, связанные с лизингом», представленных обществом «Крутовское» при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции. При этом, как следует из данного документа за 2012 год, положительные курсовые разницы, выявленные в ходе переоценки обязательств в указанный период в сумме 568 123,32 руб., учитывались обществом «Крутовское» на счете 91.1 «Прочие доходы». Об указанном свидетельствует и имеющаяся в материалах дела расшифровка учета доходов и расходов за 2012 год (т.1 л.д.98-160).

Соглашаясь с выводом суда области о том, что указанные курсовые разницы правомерно учтены налогоплательщиком в налогооблагаемой базе, подлежащей налогообложению по налоговой ставке 0 процентов, апелляционная коллегия исходит из  следующего.

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 настоящего Кодекса, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 настоящего Кодекса, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в размере 0 процентов.

Из представленной в материалы дела информационной выписки из Единого государственного реестра юридических лиц (т.1 л.д.76-84) следует, что основной вид деятельности налогоплательщика является выращивание зерновых и зернобобовых культур, что не оспаривается налоговым органом. Материалами дела подтверждается, что общество осуществляет указанную деятельность, относящуюся к сельскохозяйственной деятельности, и соответствует критериям, установленным пунктом 2 статьи 346.2 Налогового кодекса. Следовательно, на общество распространяется действие пункта 1.3 статьи 284 Налогового кодекса.

Сельскохозяйственная техника,  по которой у общества образовались положительные курсовые разницы, приобретена и используется им для  производства сельскохозяйственной продукции, что также не оспаривается налоговым органом.

В указанной связи вывод суда о том, что  внереализационные доходы в виде положительной курсовой разницы относятся именно к  сельскохозяйственной деятельности, и не учитываются для целей налогообложения прибыли, полученной от несельскохозяйственной деятельности, в составе доходов, облагаемых по ставке 20 процента, является законным, обоснованным и соответствует установленным обстоятельствам дела.

Доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе о том, что положительные курсовые разницы, являясь внереализационным доходом, не связаны с выручкой, полученной от реализации сельскохозяйственной продукции, и увеличивают налоговую базу по прибыли, облагаемой по ставке в размере 20 процентов, противоречат статье 284 и пункту 11 статьи 250  Налогового кодекса, поскольку порядок определения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль распространяется на все группы доходов и расходов, включая внереализационные доходы и расходы.

Отклоняя доводы апелляционной жалобы в отношении расходов, связанных с приобретением обществом «Крутовское» дебиторской заложенности общества «Агрокомплекс Белогорье», апелляционная коллегия исходит из следующего.

На основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь  расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу статьи  9 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ) под первичными документами понимаются оправдательные документы, которыми должны оформляться все хозяйственные операции, проводимые организацией. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При рассмотрении вопроса о правильности отнесения расходов в состав затрат следует установить факты совершения реальных хозяйственных операций, несения затрат, их документальное подтверждение и производственную направленность. Доказать реальность и обоснованность понесенных расходов, а также их производственную направленность налогоплательщик должен соответствующими первичными документами.

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на прибыль условиями отнесения затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и они обусловлены осуществляемой деятельностью. Также во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение несения затрат и их размера, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как следует из материалов дела, между обществом «Курск-Агро» (займодавец) и обществом «Агрокомплекс Белогорье» (заемщик) 01.12.2010  был заключен договор займа № 204-10зм, по условиям которого на срок до 31.01.2011  заемщику предоставлялись денежные средства в сумме не более 26 000 000 руб. под 9 процентов годовых начиная