Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.01.2008 по делу n А14-3176/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 4 той же статьи установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Пунктом 2 указанной нормы права и пунктом  13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России № 34н от 29.07.1998 г. (в соответствующей редакции), установлено, что первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечень которых определен названными нормами.

Постановлением Госкомстата России от 29.05.1998 г. № 574, Минфина России от 01.06.1998 г. № 27Н утвержден Порядок поэтапного введения в организациях независимо от форм собственности, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации, унифицированных форм первичной учетной документации, согласно которому с 01.01.1999 г. первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным Госкомстатом России по согласованию с Минфином России, Минэкономики России и другими заинтересованными федеральными органами исполнительной власти, по разделам учета, в том числе по  учету сельскохозяйственной продукции и сырья.

В соответствии с Федеральным законом от 05.12.1998 г. № 183-ФЗ «О государственном контроле за качеством и рациональным использованием зерна и продуктов его переработки», Приказом государственной хлебной инспекции при Правительстве Российской Федерации от 08.04.2002 г. № 29  был утвержден  альбом отраслевых форм учетных документов зерна и продуктов его переработки.

Пунктом 10 рекомендаций по заполнению отраслевых форм учета зерна и продуктов его переработки, утвержденных Приказом Государственной хлебной инспекции  от 04.04.2003 г. № 20, разъяснено, что  для регистрации приемки однородных по качеству партий зерна и масличных культур с определением качества по среднесуточной пробе, поступивших в течение суток от одного поставщика и направляемых в одно или несколько мест хранения, которые находятся в ведении одного материально ответственного лица, применяется реестр по форме № ЗПП-3. Реестр по форме №ЗПП-3 составляется ежедневно на каждую культуру бухгалтерией юридического лица или индивидуальным предпринимателем в двух экземплярах на основании товарно-транспортных накладных по форме № СП-31, применяемых для учета хозяйственных операций по перевозке зерна и продуктов его переработки (пункт 67 рекомендаций).

В соответствии с пунктом 18 рекомендаций на отправку зерна, семян масличных культур заполняется перечень реестров по форме № ЗПП-5. Данный перечень  составляется материально ответственным лицом отдельно по каждому складу и культуре на основании реестра товарно-транспортных накладных формы № ЗПП-3 и формы № ЗПП-4. Перечни реестров по форме № ЗПП-5 прилагаются к отчету о движении хлебопродуктов на элеваторах и складах по форме № ЗПП-37.

В подтверждение передачи зерна от общества Торговый Дом «Геркулес»  акционерному обществу «Геркулес», акционерное общество представило в материалы дела  товарные накладные, составленные по форме № ТОРГ-12 ,  в которых в графах «Грузоотправитель» и «Поставщик» указано общество Торговый Дом «Геркулес», г. Бобров, ул. Гоголя, д. 53, в графах «Грузополучатель» и «Покупатель» – акционерное общество «Геркулес»,  г. Бобров, ул. Гоголя, д. 53.

По данным реестров   товарно–транспортных накладных на принятое зерно с определением качества по среднесуточной пробе, составленных по отраслевой форме № ЗПП-3, зерно было привезено на хранение акционерному обществу «Геркулес» от общества Торговый Дом «Геркулес» на транспортных средствах, указанных в накладных (т.1, л.д. 30–116; т.4, л.д. 33–81).

В нарушение требований отраслевых нормативных актов, регулирующих порядок оформления операций учета зерна и продуктов его переработки, реестры представленных налогоплательщиком  товарно–транспортных накладных по форме № ЗПП–3 не подтверждаются товарно-транспортными накладными по форме № СП-31.

Имеющиеся  накладные, приложенные к реестрам, не соответствуют предъявляемым требованиям к первичным документам: в них   отсутствуют сведения о расшифровке подписи лица, разрешившего отпуск груза; наименовании должности, подписи, расшифровке подписи лица, произведшего отпуск груза; доверенности на получение груза.

Отчеты о движении хлебопродуктов и тары на элеваторах и складах по отраслевой форме ЗПП–37 (т.3, л.д. 105–137) не взаимоувязываются с другими документами, представленными налогоплательщиком в подтверждение поступления на элеватор зерна от общества Торговый Дом «Геркулес». Реестры товарно–транспортных накладных по форме № ЗПП-4, на основании которых, в том числе, составляются отчеты о движении хлебопродуктов и тары на элеваторах и складах по форме ЗПП-37, налогоплательщиком не представлены.

Из показаний допрошенных  в качестве свидетелей работников акционерного общества «Геркулес» и общества Торговый Дом «Геркулес» (т.2, л.д.39–54) следует, что поступление   зерна акционерному обществу «Геркулес» на элеватор оформлялось  накладными от имени общества Торговый Дом «Геркулес», в то время как фактически товар поставлялся автотранспортными средствами, принадлежащими различным лицам, в том числе физическим лицам, однако, сопроводительные документы ни на получение товара обществом Торговый Дом «Геркулес» от общества «Техинвестком», ни на получение товара акционерным обществом «Геркулес» от общества Торговый Дом «Геркулес» или от общества «Техинвестком»  не составлялись.   

Показания свидетелей соответствуют данным представленных налогоплательщиком документов.

Сам налогоплательщик также не утверждает, что зерно акционерному обществу «Геркулес» привозило общество Торговый Дом «Геркулес». 

В результате выборочной проверки сведений об автомобилях, указанных в представленных налогоплательщиком накладных, в базе данных  Лискинского МРО ГИБДД (письмо № 16401 от 25.12.2006 г.) установлено, что:

автомобиль с регистрационным № А 607 ММ 36 КАМАЗ-53212 принадлежит Шаповаловой В.А., г. Бобров, ул. Мира, 80;

автомобиль с регистрационным № Х456 АК 36 КАМАЗ-5320 принадлежит Ерошину А.В., г. Бобров,  ул. Гагарина, 434;

автомобиль с регистрационным № Е 871 ЕА принадлежит Карташову B.C., г. Бобров, ул. Винивитина, 144;

автомобиль с регистрационным № У 338 КТ 36 принадлежит Белых А.Т., г. Лиски, ул. 40 лет Октября, д. 19, кв.77;

автомобиль с регистрационным № У 669 КА 36 КАМАЗ-5511 принадлежит МУП Владимировское, Лискинский район;

автомобиль с регистрационным № О 595 КЕ 36 КАМАЗ-53212 принадлежит Перегудовой С.Н., г. Лиски, ул. Краснознаменная, 64;

автомобиль с регистрационным № М 116 ЕО 36 МАЗ-53371 принадлежит Цымбалову С.А., г. Лиски,  ул. Советская, 34;

автомобиль с регистрационным № С 4925 КМ 36 КАМАЗ-532  принадлежит Симонову А.Ю., г. Лиски, ул. Тулибердиева, 12/1;

автомобиль с регистрационным № М 030 КЕ 36 КАМАЗ-5321 принадлежит Косинову E.Г., г. Лиски, ул. Науменко, 12/22.

Из показаний водителей перечисленных транспортных средств (т.2, л.д. 65–83) следует, что зерно привозилось ими на элеватор для акционерного общества «Геркулес» из разных районов Воронежской области; сопроводительные документы водители получали от неустановленных лиц, которые оплачивали дизтопливо и  давали указания  по выгрузке зерна; с представителями общества «Техинвестком» водители не знакомы.

Таким образом, данные представленных налогоплательщиком накладных  о передаче ему  зерна  непосредственно от общества Торговый Дом «Геркулес», являются недостоверными.  Иных доказательств оприходования зерна, поступившего по агентскому договору, налогоплательщиком не представлено.

При этом, ссылка налогоплательщика на то, что   в данном случае имел место переход права собственности на зерно от общества Торговый Дом «Геркулес» через элеватор является несостоятельной, т.к. не находит подтверждения в материалах дела

Следовательно, представленные налогоплательщиком документы  не могут    определенно свидетельствовать о принятии и оприходовании товара как самим налогоплательщиком, так и обществом  Торговый Дом «Геркулес»  в рамках договора на оказание услуг.

Допущенные акционерным обществом нарушения  порядка составления накладной не могут быть признаны несущественными  и свидетельствуют об отсутствии у общества оснований для принятия данных товарных накладных к учету (оприходованию) в установленном порядке.

К оформлению счетов-фактур  налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе они должны содержать  реквизиты, определенные статьей 169 Налогового Кодекса, включающие порядковый номер и дату выписки счета-фактуры, наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя, наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения, количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц, цену (тариф) за единицу измерения, стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога,  налоговую ставку, сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг), стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ,  оказанных услуг) с учетом суммы налога, подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного  уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением требований статьи 169 Налогового кодекса, не могут являться  основанием для  принятия  предъявленных  покупателю продавцом сумм налога к вычету. Также не может предъявляться налог к вычету по счетам-фактурам, содержащим недостоверные сведения.

Требования статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей порядок оформления счетов-фактур, имеют императивный характер, несоблюдение которых влечет за собой определенные последствия в виде отказа в принятии к налоговому вычету или возмещении сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцом.

Особенности выставления и регистрации счетов-фактур в Книге покупок и Книге продаж при осуществлении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, определены Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 (в соответствующей редакции).

Согласно пункту  3  Правил, посредники по реализации должны от своего имени хранить счета-фактуры по товарам (работам, услугам), имущественным правам, полученным от комитента либо принципала, в журнале учета полученных счетов-фактур.

В силу пункта 8 Правил счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты (в том числе за наличный расчет) и принятия на учет приобретаемых товаров.

В соответствии с положениями статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Систематическое толкование изложенных норм позволяет сделать вывод, что в случае, если агент выставляет принципалу счет–фактуру  на приобретенный в рамках агентского договора товар, суммы  налога на добавленную стоимость, принимаемые к вычету, указываются в счетах-фактурах, составленных агентом для принципала  на основании показателей счетов-фактур, выставленных агенту третьими лицами, и подлежат вычету у принципала при выполнении условий, предусмотренных статьями  171 и 172 Налогового кодекса, и при наличии копий первичных учетных и расчетных документов, полученных от агента.

Наличие отчета агента в качестве единственного первичного документа, представленного об исполнении обязательство по агентскому договору,  без подтверждающих копий документов, как это имеет место в данном случае, признается судом недостаточным  для  отражения акционерным обществом – принципалом в бухгалтерском учете операций по исполнению агентского договора, т.к. не отвечает принципу  последовательности и непрерывности бухгалтерского учета (пункт 1 статьи 1 и пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

В соответствии с правовой позицией, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 г. № 138-О, налоговые льготы могут быть предоставлены только тем налогоплательщикам, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот.

Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных правовых последствий такого неправомерного поведения.

В данном случае материалами дела доказано, что налогоплательщик, действуя без должной осмотрительности, предъявил к вычету суммы налога на добавленную стоимость по операциям, не подтвержденным надлежащим образом оформленными первичными бухгалтерскими документами. Неправомерное бездействие акционерного общества,  выразившееся  в непринятии необходимых мер по проявлению достаточной осмотрительности в выборе контрагента и невыполнении требований налогового законодательства, предъявляемых к порядку