Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2009 по делу n А48-898/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

за совершение налогового правонарушения на основании п.8 ст. 101 НК РФ должны быть указаны обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, сформулированной им в Постановлении от 14.07.2005 № 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает,   что   по   таким   делам   требуется   обнаружение,   выявление   налоговых правонарушений, собирание доказательств.   Подобного   рода   функции,    как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу ст. ст. 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, выраженные в соответствующих правоотношениях, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению   административной юрисдикции     в        сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований ст. 46 (ч. 1 и ч. 2) Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц.

Следовательно, в рассматриваемом случае на налоговый орган возлагается обязанность по доказыванию того,  что конкретные расходы налогоплательщика по соответствующим первичным документам  в размере, определенном в решении налогового органа,  не соответствуют установленным налоговым законодательством критериям.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя за 2005-2006 гг. ИП Полякова О.М. в нарушение Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина РФ № 86н и МНС РФ № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 г. отражала доходы и расходы по методу отгрузки. Указанное обстоятельство не оспаривается предпринимателем.

Однако данное обстоятельство само по себе не свидетельствует об обоснованности и законности решения Инспекции о доначислений сумм НДС, ЕСН, соответствующих пени и штрафов по данному эпизоду.

Как следует из материалов дела, в спорном налоговом периоде предприниматель осуществляла производство и реализацию продуктов мукомольно-крупяной промышленности, безалкогольных напитков. Согласно представленной в материалы дела книгам учета доходов и расходов за 2005, 2006 г. в указанных периодах предпринимателем  приобретались сырье и материалы для производства продукции. Также в книгах учета доходов и расходов отражены иные затраты, связанные с производством и реализацией.

При этом, Инспекция, отразив в своем решении нарушения, связанные с порядком учета доходов и расходов, не исследовала в ходе проверки и не отразила в решении по каким конкретно первичным документам и по каким конкретно расходам Предприниматель необоснованно отнесла в состав расходов оспариваемые по данному эпизоду суммы. Также не исследовались и не проверялись Инспекцией  обстоятельства, связанные с фактическим использованием предпринимателем при производстве и реализации материалов, сырья и т.д. в суммовом и количественном выражении, и , соответственно, связь конкретных расходов с полученными в спорных периодах доходами.

 Следовательно, применительно к данному эпизоду у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания полагать, что в ходе проверки  Инспекцией с достоверностью  определена сумма  расходов, как подлежащая учету Предпринимателем в спорных периодах для целей исчисления НДФЛ и ЕСН с учетом п.13, 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина РФ № 86н и МНС РФ № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 г., так и не подлежащая учету в указанных целях.

Примененная Инспекцией  методика определения  сумм расходов, необоснованно учтенных предпринимателем по данному эпизоду, не основана ни на положениях ст.ст.221, 237, 252 НК РФ, ни на положениях Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина РФ № 86н и МНС РФ № БГ-3-04/430.

Таким образом, решение Инспекции применительно к рассматриваемому эпизоду не соответствует положениям ст.101 НК РФ, а также не основано на положениях ст.ст.221, 237, 252 НК РФ.

Кроме того, судом апелляционной инстанции учтено, что в соответствии с п.п.7 п.1 ст.31 НК РФ в случаях отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговому органу предоставлено право  определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Применительно к данному эпизоду, судом первой инстанции правомерно отмечено, что Инспекция при расчете сумм необоснованно примененных расходов в 2006 г. по данному эпизоду учла дебиторскую задолженность предпринимателя  по состоянию на 01.01.2007г.

Однако,  в рамках выездной налоговой проверки, проводимой согласно решению от 28.03.2008г. №20 о ее назначении, подлежал проверке  период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г.

Следовательно, расчет Инспекции  противоречит требованиям ст. 89 НК РФ, так как день 01.01.2007г. выходит за рамки охватываемого назначенной выездной проверкой периода, а также за пределы налогового периода по НДФЛ и ЕСН – календарного года с 01.01.2006г. по 31.12.2006г.

Судом апелляционной инстанции установлено , что применительно к данному эпизоду у сторон имеются разногласия относительно сумм доначисленных  НДФЛ и ЕСН за 2006 год.

Как следует из представленных сторонами пояснений и расчетов, разногласий относительно сумм расходов, как по данному эпизоду в отдельности, так и по оспариваемым предпринимателем эпизодам в целом за 2005 год не имеется.

Однако, Инспекция полагает, что при расчете сумм НДФЛ и ЕСН за 2006 г. , приходящихся на данный эпизод, сумму расходов, не принятых Инспекцией в размере 670479 руб. следует уменьшить на сумму расходов в размере 153441 руб., которая была исключена Инспекцией из расходов 2005 года и при расчете сумм доначислений за 2006 год была учтена Инспекцией в составе расходов предпринимателя ( стр.12 решения Инспекции т.1 л.д.34).

Ввиду этого, по мнению Инспекции,  доначисленные по данному эпизоду суммы налогов, пени и штрафов составили сумму, меньшую ( 67 215 – НДФЛ , 10 340, 7 руб- ЕСН), чем указано налогоплательщиком (87163 руб.- НДФЛ, 23849 руб- ЕСН)

Однако данные доводы  Инспекции суд считает необоснованным.

Как указано выше, налогоплательщиком применительно к данному эпизоду оспаривалась обоснованность исключения Инспекцией из состава расходов  сумм в размере 153 441 руб. за 2005 г.  и 670 479 руб. Решение Инспекции в части включения в состав расходов в 2006 г. суммы в размере 153 441 руб., исключенной Инспекцией из расходов 2005 г., предпринимателем не оспаривалось. Следовательно, при определении сумм налогов, пени и штрафов по данному эпизоду суд соглашается с расчетом налогоплательщика.

Более того, с учетом вышеизложенных выводов суда апелляционной инстанции о несоответствии  решения Инспекции по данному эпизоду требованиям налогового законодательства, доводы Инспекции о необходимости уменьшения оспариваемых налогоплательщиком сумм расходов 2006 г. на суммы расходов, исключенных Инспекцией из расходов 2005 года и учтенных в 2006 году, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции.

Также ИП Полякова О.М. оспаривала отказ Инспекции во включении в состав расходов в 2006 г. документально подтвержденных затрат в размере 148 000 руб. на приобретение зерна гречихи у ОАО «Заря». Соответствующие первичные документы были представлены Предпринимателем с возражениями по акту выездной налоговой проверки.

Однако данные расходы не были приняты Инспекцией при определении налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и ЕСН за 2006 г., поскольку, как отражено в решении Инспекции, приобретенное зерно не было оприходовано, реализация данного товара не отражена в Книге учета доходов и расходов.

 Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Основными видами предпринимательской деятельности, осуществляемой ИП Поляковой О.М. в проверяемый период (2005-2006 гг.), являлись производство безалкогольных напитков и цех по переработке круп, что отражено в акте выездной налоговой проверки от 12.09.2008г. №43, в решении от 08.12.2008г. №47.

Согласно представленным Предпринимателем в материалы дела документам, а именно: договор от 15.06.2006г., счет-фактура от 30.06.2006г. и накладная на отпуск материалов на сторону №188 от 30.06.2006г. на сумму 148 000 руб. без НДС. Предпринимателем у ОАО «Заря» была приобретена гречиха в количестве 15620 кг. Оплата указанного товара заявителем подтверждается платежным поручением №263 от 15.06.2006г. на сумму 148 000 руб. (Т. 2, л.д. 66-68).

Принятие ИП Поляковой О.М. к учету (оприходование) приобретенной у ОАО «Заря» гречихи подтверждается регистрацией произведенных затрат в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя за 2006 г.

Отказывая в включении указанных расходов в состав затрат, Инспекция также указала, что спорные расходы документально не подтверждены.

Между тем, как обоснованно указано судом первой инстанции, Инспекция в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки ИП Поляковой О.М. не воспользовалась предоставленными ей ст. 89, 93 НК РФ полномочиями, не запросив у проверяемого налогоплательщика документы, подтверждающие принятие приобретенных им товаров к учету, хотя такие документы у ИП Поляковой О.М. на момент проведения выездной налоговой проверки фактически имелись, что подтверждается датами внесения дополнений в книгу доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя за 2006 г.

Обязанность же представлять указанные документы в налоговый орган без его запроса (посредством выставления требования в порядке ст. 93 НК РФ) у налогоплательщика отсутствует.

В материалах дела подтверждается , что контрагент Предпринимателя- ОАО «Заря» не оспаривает сделки по продаже Предпринимателю зерна гречихи.

Товар, приобретенный ИП Поляковой О.М. у ОАО «Заря», был использован ею при работе цеха по переработке круп, из приобретенного объема гречихи в размере 15620 кг. предпринимателем было изготовлена  готовая  продукция ( гречка весовая и фасованная), что подтверждается представленными в материалы дела технологическими расчетами по выходу гречихи в совокупности с технологической инструкцией по выработке гречневой крупы и объяснениями предпринимателя.

Каких-либо доказательств, опровергающих данные обстоятельства, Инспекцией не представлено.

Произведенная продукция была реализована предпринимателем в 2006 году в период с 05.07.2006 по 21.12.2006 , что подтверждается представленным в материалы дела товарными накладными ( т.7 л.д.111-161; т.8 л.д.1-94), дополнительным листом книги учета доходов и расходов.

Тем самым подтверждается реальность хозяйственных операций предпринимателя по приобретению у ОАО «Заря» гречихи, ее переработке и реализации готовой продукции в 2006 г.

Доводы Инспекции об отсутствии в 2006 году реализации продукции, произведенной из закупленной предпринимателем у ОАО «Заря» гречихи противоречат материалам дела. Ссылки Инспекции об отсутствии в книге учета доходов и расходов за 2006 год фактов реализации гречки по себестоимости, рассчитанной Инспекцией исходя из стоимости приобретенной гречихи и выхода готовой продукции, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку опровергаются представленными в материалы дела товарными накладными на реализацию гречки.

Таким образом, понесенные ИП Поляковой О.М. затраты на приобретение гречихи, не принятые МРИ ФНС РФ №3 во внимание при вынесении решения от 08.12.2008г. №47, в действительности связаны с одним из осуществляемых заявителем видов предпринимательской деятельности (производство и реализация круп); приобретенный товар фактически использован предпринимателем  для осуществления предпринимательской деятельности и реализован в спорном налоговом периоде. Обратное налоговым органом не доказано. Равно как и не представлено Инспекцией бесспорных и достаточных доказательств отсутствия дохода от реализации продукции по данному эпизоду.

Более того, при проведении выездной налоговой проверки МРИ ФНС РФ №3 вышеперечисленные обстоятельства надлежащим образом не проверяла,  в оспариваемом решении от 08.12.2008г. №47 результаты такой проверки не отражены.

Таким образом, судом первой инстанции правомерно признано недействительным решение Инспекции в части доначисления ИП Поляковой О.М. недоимки по НДФЛ в суммах 21 433 руб. – за 2005 год и 123 374 руб. – за 2006 год, соответствующих им пеней по данному налогу в общей сумме 28758,24 руб. и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ в общем размере 28 961,40 руб., а также недоимки по ЕСН за 2005 год – в сумме 5935,28 руб., за 2006 год – в сумме 18 980,56 руб., соответствующих им пеней в общей сумме 6174,53 руб. и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ в общем размере 4983,17 руб.

Также судом первой инстанции удовлетворены требования предпринимателя ( т.8 л.д.100) о частичном признании недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС. 

Судом признано недействительным решение Инспекции в части доначисления ИП Поляковой О.М. НДС в сумме 40 093,15 руб., в том числе за 2 квартал 2005 г. в сумме 1052, 50 руб., за 1 квартал 2006 г. в сумме 23337 руб., за апрель 2006 г. в сумме 1067, 28 руб., за декабрь 2006 г. в сумме 14636, 37 руб. а также пени в сумме 12 416,20 руб. и штрафа в сумме 8 018,63 руб. по данному налогу.

При этом суд первой инстанции указал, что при вынесении оспариваемого решения от 08.12.2008г. №47 Инспекции не учла уплаченные Предпринимателем по акту выездной налоговой проверки суммы НДС в размере 1052,50 руб. – платежное поручение № 48205 от 30.09.2008г., 1067,28 руб. – платежное поручение № 48206 от 30.09.2008г., 21454,55 руб. – платежное поручение № 48207 от 30.09.2008г.

Инспекция уплату перечисленных сумм НДС не отрицает, однако при вынесении оспариваемого решения данные суммы как уплаченные не учитывались. Они учтены при выставлении в адрес ИП Поляковой О.М. требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа №2983 по состоянию на 20.02.2009г.

Между тем, судом первой инстанции