Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2009 по делу n А35-675/08-С10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Из п. 3 ст. 210 НК РФ следует, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.

На основании п. 1 ст. 235, п. 2 ст. 236 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками единого социального налога.

В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Согласно п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Согласно п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

При этом,  согласно п.4 ст.346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога на вмененный доход , не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИП Токмаков А.И. с 2003г.осуществлял предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли (телефоны, карты экспресс-оплаты), применяя специальный налоговый режим – ЕНВД.

Согласно пп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. Законом Курской области был введен Единый налог на вмененный доход в отношении розничной торговли.

В силу п. 1 ст. 346.28 НК РФ плательщиками единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

В соответствии со ст. 346.27 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) для целей исчисления единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет.

На основании п. 3 ст. 38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Согласно п. п. 1, 2 ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ.

В силу ст. 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

В ст. 2 Федерального закона № 126-ФЗ от 07.07.2003г. «О связи» даны основные понятия, используемые в настоящем Федеральном законе.

Согласно п. 1 абонент - пользователь услугами связи, с которым заключен договор об оказании таких услуг при выделении для этих целей абонентского номера или уникального кода идентификации;

согласно п. 12 оператор связи - юридическое лицо или индивидуальный предприниматель, оказывающие услуги связи на основании соответствующей лицензии;

согласно п. 32 услуга связи - деятельность по приему, обработке, хранению, передаче, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений;

В соответствии с п. 1 ст. 29 Федерального закона № 126-ФЗ от 07.07.2003г. «О связи» деятельность юридических лиц и индивидуальных предпринимателей по возмездному оказанию услуг связи осуществляется только на основании лицензии на осуществление деятельности в области оказания услуг связи (далее - лицензия). Перечень наименований услуг связи, вносимых в лицензии, и соответствующие перечни лицензионных условий устанавливаются Правительством Российской Федерации и ежегодно уточняются.

Согласно п. 1 ст. 54 Федерального закона № 126-ФЗ от 07.07.2003г. «О связи» оплата услуг связи производится посредством наличных или безналичных расчетов - непосредственно после оказания таких услуг, путем внесения аванса или с отсрочкой платежа. Порядок и форма оплаты услуг связи определяются договором об оказании услуг связи, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

На основании п. 4 Правил оказания услуг телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.09.97 N 1235, действовавших в проверяемом периоде, услуги телефонной связи оказываются на основании договора об оказании услуг телефонной связи, заключаемого между оператором связи и абонентом. Все расчеты за услуги телефонной связи могут производиться абонентами с операторами связи или уполномоченными ими лицами как наличными деньгами, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карт, включая предварительно оплаченные телефонные карты (карты экспресс-оплаты), кредитные карточки и др.

По своей природе карты экспресс-оплаты являются средством предварительной (авансовой) оплаты еще не оказанных услуг телефонной связи. Продавец карт оплаты услуг телефонной связи, выступая в качестве дилера по договору с организацией-оператором, сам услуг связи не оказывает. Услуга связи будет оказана абоненту оператором после активизации карты и телефонного соединения абонента со своим корреспондентом. Услуга связи может быть не оказана в случае, если абонент не воспользуется телефонной картой. Ответственность за качество услуги, оказываемой по карте, несет производитель услуги - оператор связи.

Кроме того, у предпринимателя отсутствует лицензия на указание услуг связи,  что опровергает наряду с доказательствами, имеющимися в деле, и с учетом пояснений третьего лица доводы Инспекции о том, что предприниматель оказывал услуги связи по агентскому договору либо участвовал в расчетах за ее оказание. Данный вывод Инспекции противоречит действующему законодательству и фактическим обстоятельствам дела.

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что ИП Токмаков А.И. в проверяемом периоде осуществлял реализацию карт экспресс-оплаты.

ИП Токмаковым А.И. был заключен агентский договор № 70/03-0712 от 30.04.2003г. с ОАО «РеКом».

Согласно разъяснениям, данным в письме Министерства финансов Российской Федерации от 25.08.2006г. № 03-11-02/189 предпринимательская деятельность организаций и индивидуальных предпринимателей по реализации карточек экспресс оплаты услуг связи, приобретенных в собственность для дальнейшей реализации, относится к розничной торговле и может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход. В то же время предпринимательская деятельность организаций и индивидуальных предпринимателей по реализации карточек экспресс-оплаты услуг связи, осуществляемой от имени операторов связи-принципалов в соответствии с заключенными с ними агентскими договорами, должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения или упрощенной системы налогообложения.

Суд первой инстанции, оценив представленный заявителем агентский договор № 70/03-0712 от 30.04.2003г., заключенный с ОАО «РеКом», и фактически сложившиеся правоотношения предпринимателя  с оператором связи, пришел к правильному выводу, что сложившиеся правоотношения сторон носят характер договора поставки, поскольку исполнялись все существенные условия договора поставки.

Никаких доказательств того, что заявитель, реализуя абонентам связи карты экспресс-оплаты, выступал от имени оператора связи, суду не представлено, карточки с момента получения на складе оператора связи, следовательно, и в момент реализации абонентам связи, были выкупленными и являлись собственностью предпринимателя.

Средства от абонентов поступали в кассу предпринимателя , у которого имелись зарегистрированные кассовые аппараты, средства от оператора связи поступали не на расчетный счет предпринимателя , а учитывались на лицевом счете «РеКом» для учета взаиморасчетов, оператор связи выступал в качестве оптового продавца карточек экспресс-оплаты. Никаких действий от имени ОАО «РеКом» как оператора связи, предприниматель  не осуществлял.

Так, согласно п. 1.1 Договора Агент (ИП Токмаков А.И.) обязуется за вознаграждение совершать по поручению ОАО «РеКом» от своего имени сделки и иные действия по приему от Абонентов или третьих лиц авансовых платежей за услуги связи без указания Абонента в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим договором.

Согласно п. 1.2 Договора Агент принимает на себя ручательство за исполнение Абонентами или третьими лицами сделок по внесению платежей согласно п.1.1 настоящего договора и обязуется обеспечить поступление на расчетный счет ОАО «РеКом» платежей на сумму, указанную в заявке, поданной Агентом согласно разделу 2 и п. 4.6 настоящего договора.

Согласно п. 2.1 Агент направляет ОАО «РеКом» письменную заявку о планируемом количестве приема от Абонентов или третьих лиц платежей по п. 1.1 настоящего договора (с разбивкой по номиналу карт). Не позднее трех дней, следующих за днем получения от ОАО «РеКом» подтверждения о наличии запрашиваемых карт на складе и о принятии заявки, Агент перечисляет на расчетный счет ОАО «РеКом» денежные средства во исполнение обязательства Агента по ручательству по п. 1.2 настоящего договора в размере эквивалентном номиналу запрашиваемых карт за минусом причитающегося Агенту вознаграждения, исчисляемого согласно п. 5.1 настоящего договора.

Согласно п. 2.3 Договора не позднее трех банковских дней с момента зачисления суммы предоплаты во исполнение а. 1.2 и п. 3.1 на расчетный счет ОАО «РеКом» Агент обязан направить на склад ОАО «РеКом» доверенное лицо с надлежащим образом оформленной доверенностью для получения по акту приема-передачи и накладной карт на сумму, соответствующую перечисленному Агентом по п. 2.1 настоящего договора платежу и указанную в заявке.

Согласно п. 2.4 Договора Агент заключает от своего имени с Абонентами или третьими лицами сделки по приему авансовых платежей за услуги связи без указания Абонента в пределах срока действия карт. Согласно п. 4.1 Договора Агент при заключении сделок по приему авансовых платежей за услуги связи без указания Абонента имеет право установить, что размер платежа, вносимого Абонентом или третьим лицом, не эквивалентен номиналу карты, выдаваемой Агентом Абоненту или третьему лицу в подтверждение платежа, т.е. Агент при заключении сделок во исполнение настоящего договора имеет право определить, что размер вносимого Абонентом или третьим лицом платежа будет выше или ниже соответствующего номиналу карты, выдаваемой в подтверждение внесенного платежа. При этом Агент обязан при заключении сделок информировать Абонентов или третьих лиц о том, что для получения от Агента в подтверждение платежа карты экспресс- оплаты Абонент или третье лицо должны внести платеж в сумме выше или ниже, чем номинал выдаваемой карты экспресс-оплаты, и что услуги связи после активации платежа будут оказаны Абоненту не в объеме внесенного платежа, а в объеме, эквивалентном номиналу карты экспресс-оплаты, выданной в подтверждение платежа.

В соответствии с п. 3.6 Договора услуги связи будут предоставляться ОАО «РеКом» Абонентам после Активации платежа в соответствии с договором на предоставление услуг сети сотовой радиотелефонной связи, заключенным ОАО «РеКом» с Абонентом. Согласно п. 7.5 Договора ОАО «РеКом» несет ответственность за предоставление услуг связи Абонентам, заключившим с Агентом сделку по приему авансового платежа за услуги связи без указания Абонента и получившим в подтверждение карты экспресс-оплаты, в соответствии с условиями Договора на предоставление услуг сети сотовой радиотелефонной связи, заключенным с Абонентом.

Согласно п. 5.1 Договора за исполнение Агентом обязательств по настоящему договору ОАО «РеКом» обязуется выплатить Агенту вознаграждение в размере, исчисляемом в рублях, включая НДС 20%, из расчета 3,5% от стоимости оплаченных и полученных карт экспресс-оплаты по курсу ЦБ РФ на последний день отчетного месяца. Зачисление вознаграждения на лицевой счет Агента, открытый в биллинговой системе ОАО «РеКом» во исполнение настоящего договора производится в месяце следующим за отчетным на основании счета и счета-фактуры, выставленных Агентом в адрес ОАО «РеКом» на сумму причитающегося Агенту вознаграждения.

Как установлено судом первой