Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2009 по делу n А36-635/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

3.1 пункта 3 решения) и пени, указанные в пункте 2 решения (подпункт 3.2 пункта 3 решения);  решения управления от 11.02.2009 г. - в части оставления решения № 25-р от 31.12.2008 без изменения.

Рассматривая возникший спор, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 247 Налогового Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документальные подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) и прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подпункты 1, 6 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса).

В силу подпункта 37 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

Из пункта 1 статьи 4 Патентного закона Российской Федерации от 23.09.1992 г. № 3517-1, действовавшего в спорный период,  следует, что в качестве изобретения охраняется техническое решение в любой области, относящееся к продукту (в частности, устройству, веществу, штамму микроорганизма, культуре клеток растений или животных) или способу (процессу осуществления действий над материальным объектом с помощью материальных средств).

Согласно пункту 1 статьи 10 Патентного закона патентообладателю принадлежит исключительное право на изобретение. Никто не вправе использовать запатентованные изобретения без разрешения патентообладателя, в том числе совершать следующие действия, за исключением случаев, если такие действия в соответствии с настоящим законом не являются нарушением исключительного права патентообладателя:

   - ввоз на территорию Российской Федерации, изготовление, применение, предложение о продаже, продажу, иное введение в гражданский оборот или хранение для этих целей продукта, в котором использованы запатентованные изобретения;

   - совершение действий, указанных в абзаце втором настоящего пункта, в отношении продукта, полученного непосредственно запатентованным способом. При этом, если продукт, получаемый запатентованным способом, является новым, идентичный продукт считается полученным путем использования запатентованного способа при отсутствии доказательств обратного;

   - совершение действий, указанных в абзаце втором настоящего пункта, в отношении устройства, при функционировании (эксплуатации) которого в соответствии с его назначением автоматически осуществляется запатентованный способ;

   - осуществление способа, в котором используется запатентованное изобретение.

Как следует из пункта 2 этой же статьи, запатентованное изобретение признается использованным в продукте или способе, если продукт содержит, а в способе использован каждый признак изобретения, приведенный в независимом пункте формулы изобретения, либо признак, эквивалентный ему и ставший известным в качестве такового в данной области техники до совершения действий, указанных в пункте 1 настоящей статьи, в отношении продукта или способа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 13 Патентного закона любое лицо, не являющееся патентообладателем, вправе использовать изобретение, полезную модель, промышленный образец лишь с разрешения патентообладателя на основе заключенного с ним лицензионного договора.

По лицензионному договору патентообладатель (лицензиар) обязуется предоставить право на использование охраняемого объекта промышленной или интеллектуальной собственности другому лицу (лицензиату) в объеме, предусмотренном договором, а последний обязуется вносить лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, им предусмотренные.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, общество с ограниченной ответственностью «ЛеМаЗ» заключило с обществом с ограниченной ответственностью «ПК «Борец» (прежнее фирменное наименование – общество с ограниченной ответственностью НПО «Борец») договор № МНПО/Л1/2004 от 01.01.2004 г., предметом которого является выполнение обществом «ЛеМаЗ» работ по изготовлению продукции, в том числе газосепараторов скважинного центробежного насоса, как из сырья заказчика, так и из собственного сырья.

Указанный газосепаратор является предметом интеллектуальной собственности и охраняется патентом № 2027912 на изобретение «Способ откачивания жидкости скважинным насосом и газосепаратор скважинного центробежного насоса».

На этом основании обществом «ЛеМаЗ» в целях исполнения договора № МНПО/Л1/2004 от 01.01.2004 г. был заключен договор неисключительной лицензии на использование изобретения, охраняемого патентом Российской Федерации, от 06.10.2003 № к/а 18439 с Игревским В.И., Ляпковым Д.П., Оводовой Т.П., Дроздовым А.Н., Монаенковым А.С., Ямлихановым Р.Г., Мищенко И.Т., Сокоревым В.Н., Савиной А.В. и Богомольным Г.И. (лицензиар), являющимися владельцами патента № 2027912, по которому лицензиары предоставили обществу «ЛеМаЗ» (лицензиат) за вознаграждение неисключительную (простую) лицензию на использование изобретения, на которое получен патент № 2027912.

Договор заключен на срок действия патента и вступает в действие с даты его регистрации в Роспатенте (пункт 10.1 договора). Согласно отметке на самом договоре и уведомлению Российского агентства по патентам и товарным знакам, лицензионный договор зарегистрирован 16.02.2004 г. за номером 18432/04.

В пункте 3.3 договора лицензиат обязался за предоставление прав, предусмотренных  договором, уплачивать лицензиару вознаграждение в размере и в сроки, установленные настоящим договором

Пунктами 4.1 и 4.3 договора предусмотрено, что текущие отчисления (роялти) уплачиваются лицензиару в размере 2 000 руб. за единицу продукции по лицензии и 1 000 руб. за единицу специальной продукции, изготовленной и реализованной лицензиатом, в течение 30 дней, следующих за отчетным периодом. В силу пункта 4.4 договора, выплата роялти производится путем перечисления средств на банковские счета и в долях, указанных в Приложении 1.

Из материалов дела следует, что общество «ЛеМаЗ» осуществляло изготовление в числе прочей продукции модулей насосных – газосепараторов типов МН-ГСЛ5М и МНГЛ5А.1М, которые выпускаются в соответствии с техническими условиями ТУ 313-019-92. Указанные ТУ зарегистрированы в реестре Государственной регистрации за № 043/000706 от 28.09.92 г. Липецким центром стандартизации и метрологии (Госстандарта).

В соответствии с заключением патентного поверенного Сакович В.Д., согласно ТУ 313-0919-92 состав газосепараторов типа 3МН-ГСЛ5М определяется спецификацией 6УП55.000, их сборка производится по сборочному чертежу 6УП55.000СБ «Модуль насосный – газосепаратор Ляпкова 3(0)(8)МН(К)-ГСЛ5(И)М» и в каждую сборку под позицией 8 входит деталь УПС55.001-03 «Колесо рабочее», имеющее лопасти с суперкавитирующим профилем.

Аналогично, спецификация 5УПЛ5А.000 определяет, что газосепараторы типа 3МНГЛ5А.1М собираются по сборочному чертежу 5УПЛ5А.000СБ «Модуль насосный - газосепаратор 3(0)МНГ(К)Л5А.1М, и что в эти газосепараторы также под позицией 8 входит деталь УП55.001-03 «Колесо рабочее».

Исходя из данной конструкторской документации, представленной в материалы дела, суд сделал обоснованный вывод о том, что в конструкции газосепараторов типов МН-ГСЛ5М и МНГЛ5А.1М использованы все отличительные технические решения, описанные в формуле изобретения, защищенного патентом № 2027912, а именно: способ повышения эффективности сепарации газа путем принудительного управления пузырьков газа; лопастное рабочее колесо с суперкавитирующим профилем лопастей; отношение толщины выходной кромки профиля к длине хорды лопасти в пределах 012-0,3.

Следовательно, материалами дела подтверждается, что общество «ЛеМаЗ» на законных основаниях изготавливало газосепараторы с использованием способа и формулы запатентованного изобретения (патент № 2027912), получив при этом разрешение патентообладателя на основании заключенного с ним лицензионного договора № к/а 18439 от 06.10.2003.

Суммы роялти, отнесенные обществом в состав расходов и учитываемые им при исчислении налога на прибыль организаций, в спорном налоговом периоде рассчитывались обществом ежеквартально на основании расчетов текущих отчислений по договору № 18439/04, зарегистрированному 16.02.2004 г.

Указанные расчеты текущих отчислений по договору № 18439/04 за 1 – 4 кварталы 2006 г. и 1 – 4 кварталы 2007 г., а также расчеты вознаграждений по договору № 18439/04 за эти же периоды имеются в материалах дела.

Согласно  расчетам и данным оборотно-сальдовой ведомости по счету № 25, журналу проводок, расходы общества «ЛеМаЗ» по строке 119 «Поддержание в силе патентов, роялти за ноу-хау» составили в 2006 г. – 1 765 000 руб., в 2007 г. – 2 308 000 руб.

Каких-либо возражений относительно документальной подтвержденности спорных расходов инспекцией не заявлено. 

В качестве довода, обосновывающего неправомерность учета налогоплательщиком расходов по уплате роялти в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения налогом на прибыль, налоговый орган  в своей апелляционной жалобе ссылается на то обстоятельство, что данные расходы имеют отношение не к деятельности общества «ЛеМаз», а к деятельности  общества «ПК «Борец», так как изготовление обществом «ЛеМаЗ» газосепараторов скважинного центробежного насоса производилось не из собственного сырья, а и из сырья заказчика (общества ПК «Борец»).  По сути, данный довод сводится к получению налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как, по мнению налогового органа, включив в состав расходов расходы по уплате роялти, он не  получил возмещения этих расходов от заказчика, т.е. не получил экономической выгоды.

Суд апелляционной инстанции, оценив данный довод налогового органа, считает его несостоятельным по следующим основаниям.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходы любого вида, предусмотренные главой 25 Кодекса «Налог на прибыль организаций», только тогда могут приниматься для целей налогообложения, когда они являются обоснованными и документально подтвержденными.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Одновременно следует отметить, что понятие «экономическая оправданность затрат» налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, что возлагает на налоговый орган обязанности по доказыванию того обстоятельства, что учтенные налогоплательщиком в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны. Также налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными су­дами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Следовательно, экономическая обоснованность понесенных обществом расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

Обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в пункте 9 названного постановления, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика действующее законодательство