Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2009 по делу n  А35-1609/08-С15. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

на исправление   технической   ошибки, выразившейся в неотражении в резолютивной части решения № 13-09/7 от 22.01.2008 формулировки об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 511 819, 77 руб. В связи с чем, подпункт 3.1 пункта 3 резолютивной части решения № 13-09/7 от 22 января 2008 года был изменен, недоимка по налогу на добавленную стоимость, уплатить которую предложено налогоплательщику, составила 858 500, 91 руб. Также резолютивная часть решения была дополнена пунктом 5, согласно которому предпринимателю отказано в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 511 819, 77 руб., в том числе по налоговым периодам:

за 1 квартал 2005 года в сумме 67 191, 55 руб.,

за 2 квартал 2005 года в сумме 33 577 руб.,

за 3 квартал 2005 года в сумме 58 200, 77 руб.,

за 4 квартал 2005 года в сумме 13 219, 36 руб.,

за 1 квартал 2006 года в сумме 15 485, 09 руб.,

за 2 квартал 2006 года в сумме 78 330 руб.,

за 3 квартал 2006 года в сумме 177 654 руб.,

за 1 квартал 2007 года в сумме 68 162 руб.

В силу пункта 2 статьи 33 НК РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать права и обязанности налоговых органов в пределах своей компетенции. Статьями 31 и 101 НК РФ, на основании которых инспекцией вынесено оспариваемое решение, не предусмотрено право налогового органа повторно принимать, изменять или отменять свое решение.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ право на отмену решений налоговых органов в случае несоответствия этих решений законодательству о налогах и сборах предоставлено вышестоящему налоговому органу и суду, а не самому налоговому органу, принявшему незаконные ненормативные акты.

Действующим налоговым законодательством не предусмотрено внесение налоговым органом изменений, исправлений, дополнений в свои принятые решения, равно как и отмена им собственного решения.

Статьями 100, 101 НК РФ предусмотрена строго определенная процедура проведения выездной налоговой проверки и порядок оформления результатов проверки.

Статья 101 НК РФ не предусматривает возможность вынесения налоговым органом без соблюдения процедуры, установленной названной правовой нормой, решения о внесении изменений после принятия решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, при принятии решения от 29 сентября 2008 года, Инспекцией допущено нарушение положений статьи 101 НК РФ, что привело к ущемлению прав ИП Некрасовой как налогоплательщика, в частности, права ее присутствия или ее представителей при рассмотрении материалов проверки и вынесении решения, права на принесение возражений.

Довод подателя жалобы об отсутствии в НК РФ положений, запрещающих налоговому органу вносить дополнения (изменения) в ранее принятое ими решение, суд апелляционной инстанции отклоняет как несостоятельный. В силу пункта 2 статьи 33 Налогового кодекса РФ должностные лица налоговых органов обязаны реализовывать права и обязанности налоговых органов в пределах своей компетенции, при этом органы государственной власти действуют исходя из принципа законодательного закрепления их компетенции. Принцип гражданско-правового регулирования «что не запрещено, то разрешено», применим только в сфере гражданско-правового регулирования и не распространяется на публично-правовые отношения.

ЕСН 2005-2006 гг.

Принимая решение об удовлетворении требования ИП Некрасовой в части признания недействительным оспариваемого решения в части доначисления ЕСН с выплат в пользу физических лиц в сумме 5 356 руб., суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, в том числе индивидуальные предприниматели, производящие выплаты физическим лицам.

В пункте 1 статьи 236 НК РФ указано, что объектом обложения единым социальным налогом для таких лиц признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Как усматривается из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки сделан вывод о неуплате предпринимателем Некрасовой единого социального налога в общей сумме 5 356 руб.: 1 300 руб. – за 2005 год, 4 056 руб. – за 2006 год,  и неперечислении налога на доходы физических лиц в общей сумме 3 068 рублей с выплат в пользу физических лиц (в результате чего ИП Некрасова привлечена к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 614 руб.).

Основанием для такого вывода налогового органа послужили показания опрошенных оперуполномоченным Межрайонного отдела № 2 ОРЧ (по линии налоговых преступлений) УВД Курской области Лазарева Виктора Федоровича и Третьяковой Ольги Викторовны, отобранные 29 ноября 2007 года (т.2, л.119, 120).

Указанные физические лица показали, что работали у Некрасова С.Н. по устному договору и получали за свою работу от указанного лица оплату. Такие обстоятельства налоговый орган расценил как выплату главой КФХ Некрасовой физическим лицам дохода, в том числе: за 2005 год фонд оплаты труда составил 5 000 рублей, единый социальный налог – 1 300 рублей, налог на доходы физических лиц – 650 рублей; за 2006 год фонд оплаты труда составил 15 600 рублей (15 000 Лазарев В.Ф. + 600 Третьякова О.В.), единый социальный налог – 4 056 рублей, налог на доходы физических лиц – 2 028 рублей, налоговая база для исчисления налога на доходы физических за 1 квартал 2007 года составила 3 000 рублей, выплаченных Лазареву В.Ф., налог – 390 рублей.

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что данные  опросы как доказательства не могут являться допустимыми по рассматриваемому делу.

В соответствии со статьей 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Согласно пункту 5 статьи 90 НК РФ установлено, что перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

В силу пункта 4 статьи 99 НК РФ протокол подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в производстве действия или присутствовавшими при его проведении.

Между тем, самостоятельно опрос свидетелей Инспекция не производила, ограничившись документами, полученными от органов внутренних дел, опрашиваемые лица не предупреждались об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

В то же время, в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в абзаце 3 пункта 4 Определения № 18-О от 04.02.1999, результаты оперативно-разыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, полученных с соблюдением требований Федерального закона «Об оперативно-разыскной деятельности», которые могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем.

Кроме того, из содержания объяснений следует, что опрошенные поясняли относительно своих отношений не с ИП Некрасовой, а с Некрасовым С.Н.

В соответствии со статьей 64 АПК РФ доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Как следует из статьи 68 АПК РФ, допустимыми доказательствами по делу могут быть признаны только те материалы налоговой проверки, которые получены и исследованы инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля и оформление которых соответствует требованиям НК РФ.

Какие-либо документы, подтверждающие факты совершения предпринимателем Некрасовой вменяемого ей правонарушения, помимо объяснений свидетелей Лазарева В.Ф. и Третьяковой О.В., в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют. Не представлены такие документы налоговым органом арбитражному суду и при рассмотрении дела.

Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

На основании указанного подлежит отклонению довод подателя жалобы, что объяснения взяты в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля и до вынесения обжалуемого решения.

По аналогичным основаниям (недопустимость доказательства) апелляционный суд отклоняет содержащийся в апелляционной жалобе довод инспекции о том, что документальным  доказательств, подтверждающих выплату Лазареву В.Ф. и Третьяковой О.В. дохода, являются объяснения Лазарева В.Ф. и Третьяковой О.В.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

В силу пункта 1 статьи 226 НК РФ лица, в том числе индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ. Статьей 210 установлено, что налоговой базой для исчисления налога на доходы физических лиц являются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда первой инстанции в части признания необоснованным доначисления предпринимателю Некрасовой единого социального налога за 2005-2006 гг. в сумме 5 356 рублей, начисления пени за его неуплату в сумме 721, 19 руб., привлечения к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме  1 071 руб., а также начисление пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 4 976, 61 руб. и привлечение к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 614 рублей.

Кроме того, поскольку ИП Некрасова не являлась плательщиком единого социального налога с выплат в пользу физических лиц, то оснований для ее привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок соответствующих налоговых деклараций за 2005-2006 г. не имеется, в связи с чем, требования заявителя в данной части также подлежат удовлетворению.

НДФЛ, ЕСН  2004 год

Принимая решение об удовлетворении требования заявителя о признании незаконным решения налогового органа в части доначисления НДФЛ И ЕСН с доходов от предпринимательской деятельности за 2004 год в размере соответственно 4 021 руб. и 4 083 руб., суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

Статьей 209 НК РФ определено, что для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом обложения налогом на доходы физических лиц признаются доходы, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде, которым согласно статье 216 НК РФ признается календарный год.

Согласно пункту 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 %, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 «Налог на доходы физических лиц».

Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 1 статьи 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций».

Налоговым периодом по налогу признается календарный год (статья 216 НК РФ).

В   силу   пункта   2   статьи   236   НК РФ   объектом   налогообложения   для налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Из приведенных норм права следует, что для формирования налогооблагаемой базы по вышеперечисленным налогам необходимо иметь реальный доход, полученный налогоплательщиком от реализации товаров, работ или оказанных услуг, который определяется на основании первичных документов.

Согласно статье 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу дл налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, учитываемых для целей обложения налогом на доходы физических